İHRACATTA GÖTÜRÜ GİDER UYGULAMASI HAKKINDA SON DANIŞTAY KARARLARI

İlk bakışta ihracatçılara her yıl ihracatlarının binde beşi oranında bir tutarı gider yazma imkanı verdiği düşünülen, ancak Gelir İdaresi tarafından Tebliğler ile yapılan açıklamalarda bunun algılandığı gibi bir indirim veya istisna müessesesi olmayıp, yurtdışında gerçekten yapılmış ancak belgesi alınamamış masrafların kanunen gider yazılabilmesi imkanını sağlayan bir düzenleme olduğu vurgulanan ihracatta götürü gider uygulamasına ilişkin son zamanlarda verilen Danıştay Kararlarında Maliyenin Tebliğlerle getirdiği sınırlamalar Kanun maddesine aykırı bulunmuştur.

Gelir Vergisi Kanunu'nun 40. maddesinin birinci bendine 1995 yılında 4108 sayılı kanunla eklenen parantez içi hükümle "İhracat, yurtdışında inşaat, onarma, montaj ve taşımacılık faaliyetlerinde bulunan mükellefler, bu bentte yazılı giderlere ilaveten bu faaliyetlerden döviz olarak elde ettikleri hasılatın binde beşini aşmamak şartıyla yurtdışındaki bu işlerle ilgili giderlerine karşılık olmak üzere götürü olarak hesapladıkları giderleri de indirebilirler" düzenlemesi getirilmiştir.

Maliye Bakanlığı 194 sayılı Genel Tebliğ'inde; "Götürü gider uygulaması, mükelleflerin yurtdışındaki işleri ile ilgili olarak yapmış oldukları giderlerden belgesi temin edilemeyenlerin, anılan faaliyetlerden sağlanan hasılatın belli bir oranını aşmamak şartıyla ticari kazançtan indirilmesini öngören bir müessesedir. Dolayısıyla götürü gider hesaplanabilmesi için harcamanın yapılmış ve işletmenin malvarlığında bir azalma meydana gelmiş olması gerekir." Açıklaması yapılmıştır.

Hatta Tebliğ'de bu giderlerin de 'Tekdüzen Muhasebe Sistemi'nde ilgili gider hesaplarında izlenmesi ve dönem sonunda '690 Dönem Kâr-Zarar' hesabına aktarılması gerektiğini belirtmiştir. Buradan da anlaşılacağı üzere Gelir İdaresi bu hesaplara kayıt yapılabilmesi için işletmenin varlıklarından (kasa, banka, borçta artış gibi) bir çıkış olması gerektiğini bilerek ve özellikle kayıt yapılacak hesap isimlerini zikretmiştir.

Bugüne kadar Maliyenin çerçevesini çizdiği uygulama şöyle olmaktaydı: Yurtdışında ihracatla ilgili belgesi alınamayan bir gider yapılması ve bu giderin zamanında deftere kaydedilmesi ve daha sonra bu giderlerin toplamının ihracattan döviz olarak elde edilen hasılatın binde beşini aşmayan kısmının kanunen kabul edilen gider olarak dikkate alınması, aşan kısmının ise kanunen kabul edilmeyen gider olarak beyanname üzerinde matraha eklenmesi sözkonusuydu.

Bu imkanın tamamından yararlanabilmek için fiilen yapılan uygulama ise şöyle cereyan etmekteydi: Yıl içerisinde ortak cari hesabı çalıştırılmak suretiyle, ya elden nakit olarak ya da yurtdışındaki banka hesabına havale yapılarak ortağa döviz olarak ödenen paralar önce avans hesabına kaydediliyor, yıl sonunda da ihracatın binde beşine denk gelecek kısmı masraf hesaplarına alınarak götürü gider uygulaması kapsamında belgesiz gider yazılıyordu. Dolayısıyla Maliyenin düzenlemesinin yanından dolanılarak uygulama fiilen indirim ve teşvik uygulaması haline dönüştürülüyordu.

Ancak ihtirazi kayıt konularak açılan bir davada Danıştay 4. Dairesi E. 2004/1293 K.2005/529 sayı ve 31.3.2005 tarihli Kararı ile "hasılatın binde beşini aşmamak üzere hesaplanan götürü giderin herhangi bir ispat koşuluna bağlı olmaksızın gider olarak nazara alınabileceğine" hükmetmiştir. (Bumin Doğrusöz/Referans Gazetesi/25.09.2008)

Benzer yönde verilen bir Danıştay Kararında da (Danıştay 4. Dairesi'nin E.2006/2738 K.2007/610 sayı ve 28.2.2007 tarihli kararı) "Genel tebliğin götürü giderin muhasebe sistemindeki hesaplara kaydedilmesi ve dönem sonunda kâr-zarar hesabına aktarılması koşulu nedeniyle" ihracat bedelinin binde beşi oranında götürü gideri tam olarak indirim konusu yapamayan bir mükellefin davasını kabul eden yerel mahkeme kararı onanmıştır. (Bumin Doğrusöz/Referans Gazetesi/25.09.2008)

Bu Kararların, mükellefleri Kanunu dolanmak veya işlemleri peçelemek yerine, ihtirazi kayıtla dava açma yolunu seçerek haklarını hukuk yoluyla aramaya sevk edeceğini umuyor, Maliyenin de eski görüşünü terketmesini bekliyoruz.

1 TEMMUZ 2008 İLE 30.06.2009 TARİHLERİ ARASINDA İSTİHDAM EDİLECEK 18-29 YAŞ ARASINDAKİ ERKEK VE 18 YAŞINDAN BÜYÜK KADIN PERSONEL İÇİN SİGORTA PRİMİ İŞVEREN HİSSESİ TEŞVİĞİ

26.05.2008 tarih ve 26887 Sayılı Resmi Gazete’de yayınlanan 5763 Sayılı “İş Kanunu ve Bazı Kanunlarda Değişiklik Yapılması Hakkında Kanun” ile 4447 Sayılı İşsizlik Sigortası Kanununa eklenen Geçici 7 nci maddede 1 yıl içinde işe alınacak bazı şartları taşıyan erkek ve kadın personelin ücret maliyetinin bir kısmı İşsizlik Sigortası Fonu tarafından ödenmek suretiyle teşvik edilmiştir. Daralmayı beraberinde getirecek ekonomik krizle çakışan ve sadece 1 yıl içinde işe alınacak işçiler için öngörülen bu teşviğin istihdamı artırmayacağı daha baştan belli olmuştur. Ancak daha önce zaten planlanmış olan yatırımlar için istihdam edilecek personelin işçilik maliyetini kısmen azaltacaktır.

Teşviğin Şartları:

1 Temmuz 2008 tarihinden itibaren bir yıl içinde işe alınan 18-29 yaşları arasındaki erkekler ile 18 yaşından büyük kadınların (2008 Ocak ila 2008 Haziran aylarına ilişkin olarak kuruma verilen aylık prim ve hizmet belgelerinde kayıtlı olmamaları şartıyla) sigorta primi işveren hisselerinden, prime esas asgari kazanç (asgari ücret) üzerinden  hesaplanan tutara isabet eden kısmının; birinci yıl için yüzde yüzü, ikinci yıl için yüzde sekseni, üçüncü yıl için yüzde altmışı, dördüncü yıl için yüzde kırkı, beşinci yıl için yüzde yirmisi, İşsizlik Sigortası Fonu’ndan karşılanacaktır. Bu teşviğin uygulaması ile ilgili olarak 01.08.2008 tarih ve 2008/73 Sayılı Sosyal Güvenlik Kurumu Genelgesi yayınlanmıştır.

Teşvik, teşvik edilecek personelin, 2007 Temmuz ila 2008 Haziran aylarında kuruma bildirilmiş toplam sigortalı sayısının, aynı dönem aralığında kuruma bildirim yapılmış ay sayısına bölünmesi suretiyle bulunacak olan ortalama sigortalı sayısına, ilave olarak işe alınmış olmaları halinde gerçekleşmiş olacaktır. 

30.06.2008 tarihinden sonra 506 sayılı Kanun kapsamına alınmış işyerlerinde 01.07.2007 ila 30.06.2008 tarihleri arasında sigortalı çalıştırılmamış olması nedeniyle ortalama sigortalı sayısı hesaplanamayacağı için, sigortalı yönünden maddede aranılan şartları taşıyan tüm sigortalıların işveren hissesi sigorta primi teşvikten yararlanacaktır. 01.07.2009 veya sonraki Tarihlerde 506 Sayılı Kanun kapsamına alınmış iş yerlerinde işe alınacak olan sigortalıların, işe giriş tarihi 01.07.2009 ve sonraki bir tarih olacağından, bu iş yerlerinin teşvik hükmünden yararlanmaları mümkün değildir. 

Teşvikten Yararlanmanın Diğer Koşulları:

Yapılan denetimler sonucunda çalıştırdıkları sigortalıları Kuruma bildirmediği tespit edilen iş yerleri, tutanak tarihini izleyen ay başından itibaren bir yıl süreyle işveren hissesi sigorta primi teşviki uygulamasından yararlanamayacaklardır. 

Bunun dışında teşvikten yararlanmanın bir diğer şartı, düzenlenmiş olan aylık prim ve hizmet belgelerinin Kuruma yasal süresi içinde verilmesi ve tahakkuk eden sigorta primlerinin sigortalı hissesine isabet eden kısmı ile, İşsizlik Sigortası Fonu’ndan karşılanmayan işveren hissesinin tamamının ödenmiş olmasıdır.

İşveren Hissesi Sigorta Primine Yönelik Diğer Bir Teşvik Uygulamasından Yararlananlar Bu Teşvikten Yararlanamayacaktır:

Diğer teşvik Kanunlarına istinaden işveren hissesi sigorta prim teşviki uygulamasından yararlanmakta olan işverenlerin, teşvik kapsamına giren sigortalılarından dolayı aynı dönem için ve mükerrer olarak 4447 Sayılı Kanun’un geçici 7 nci maddesinde öngörülen söz konusu teşvikten yararlanmaları mümkün bulunmamaktadır.

Muvazaalı İşlemler Teşvik Edilmemektedir:

-Mevcut bir işyerinin kapatılarak değişik bir adla tekrar açılması veya çalışan sigortalıların tamamının devredilmesi halinde teşvikten yararlanılamayacaktır.

-01.07.2008 veya sonraki tarihlerde, devir edilen veya mirasçılara intikal eden işyerleri, yeni işe başlayan işyeri olarak kabul edilmeyecek, ancak ortalama sigortalı sayısına ilaveten 01.07.2008 ila 30.06.2009 tarihleri arasında yeni işe aldıkları sigortalılardan dolayı teşvikten yararlanacaklardır.

-Yönetim ve kontrolü elinde bulunduracak şekilde doğrudan veya dolaylı ortaklık ilişkisi bulunan şirketler arasında istihdamın kaydırılması, şahıs işletmelerinde işletme sahipliğinin değiştirilmesi gibi ek bir kapasite ve istihdam artışına neden olmayan, sadece teşviklerden yararlanmak amacıyla yapılan işlemlerde teşvikten yararlanamayacaktır.

Teşvikten yararlanan işverenlerin,  öngörülen şartları taşıyıp taşımadıklarının, Sigorta Primleri Servislerince her ay düzenli olarak kontrol edileceği açıklanmıştır.

Diğer Hususlar:

-Özel nitelikteki bina inşaatı işyerleri, geçici 7 nci maddede aranılan şartların sağlanmış olması şartıyla sözkonusu teşvik hükmünden yararlanabileceklerdir.

-2886 Sayılı Devlet İhale Kanunu ile 4734 Sayılı Kamu İhale Kanunu ve uluslararası anlaşma hükümlerine tabi hizmet ve yapım işlerinin gerçekleştirilmesine yönelik faaliyetlerden dolayı, işveren hissesi sigorta prim teşvikinden yararlanılması mümkün bulunmamaktadır. 

-Sosyal güvenlik destek primine tabi olarak çalışanlar, topluluk sigortasına tabi olanlar, yurt dışında çalışan sigortalılar, aday çırak, çırak ve öğrenciler için 4447 Sayılı Kanun türü seçilemeyecektir. 

-İşsizlik Sigortası Fonu’ndan karşılanan sigorta primleri, gelir ve kurumlar vergisi uygulamalarında gider veya maliyet unsuru olarak dikkate alınmayacaktır.

Sonuç olarak, istihdamı teşvik edici kapsamlı bir uygulama olmaktan uzak olan bu düzenlemelerin, kararı daha önce verilmiş olan yatırımlarda istihdam edilecek personelin ücret maliyetini kısmen azaltarak, yararlanan şanslı girişimciler için bir nevi ileriye yönelik prim affı işlevini göreceğini düşünüyoruz.

İŞ SÖZLEŞMESİNİN GEÇERSİZ FESHİ NEDENİYLE MAHKEME KARARINA GÖRE İŞÇİYE ÖDENEN TAZMİNATTAN GELİR VERGİSİ KESİLMESİ GEREKMEKTEDİR

4857 sayılı İş Kanununun 21’nci maddesine göre; “İşverence geçerli sebep gösterilmediği veya gösterilen sebebin geçerli olmadığı mahkemece veya özel hakem tarafından tespit edilerek feshin geçersizliğine karar verildiğinde, işveren, işçiyi bir ay içinde işe başlatmak zorundadır. İşçiyi başvurusu üzerine işveren bir ay içinde işe başlatmaz ise, işçiye en az dört aylık ve en çok sekiz aylık ücreti tutarında tazminat ödemekle yükümlü olur. Mahkeme veya özel hakem feshin geçersizliğine karar verdiğinde, işçinin işe başlatılmaması halinde ödenecek tazminat miktarını da belirler. Kararın kesinleşmesine kadar çalıştırılmadığı süre için işçiye en çok dört aya kadar doğmuş bulunan ücret ve diğer hakları  ödenir. İşçi işe başlatılırsa, peşin olarak ödenen bildirim süresine ait ücret ile kıdem tazminatı,  yukarıdaki fıkra hükümlerine göre yapılacak ödemeden mahsup edilir. İşe başlatılmayan işçiye bildirim süresi verilmemiş veya bildirim süresine ait ücret peşin ödenmemişse, bu sürelere ait ücret tutarı ayrıca ödenir. İşçi kesinleşen mahkeme veya özel hakem kararının tebliğinden itibaren on işgünü içinde işe başlamak için işverene başvuruda bulunmak zorundadır. İşçi bu süre içinde başvuruda bulunmaz ise, işverence yapılmış olan fesih geçerli bir fesih sayılır ve işveren sadece bunun hukuki sonuçları ile sorumlu olur. Bu maddenin birinci, ikinci ve üçüncü fıkra hükümleri sözleşmeler ile hiçbir suretle değiştirilemez; aksi yönde sözleşme hükümleri geçersizdir”.

Yukarıdaki madde hükmünden de anlaşılacağı üzere, mahkeme veya özel hakem kararı ile  iş sözleşmesinin feshinin geçersizliği tespit edildiğinde işverenin iki seçeneği bulunmaktadır:

a-) İşçinin işe iadesi,

b-) İade yapılamayacak ise mahkeme veya özel hakem kararında belirtilen tazminatın ödenmesi.

Yazımızda Mahkeme kararına istinaden ödenen bu türdeki tazminatların gider olarak kaydedilmesi konusuna değineceğiz.

Sendikal Tazminat: 

Sendikal tazminatta Mahkeme Kararına istinaden ödenen tazminatlardan biridir.

2821 sayılı Sendikalar Kanununun 30’ncu maddesinde, işyeri sendika temsilcisinin  hizmet akdinin sadece temsilcilik faaliyetlerinden dolayı feshedilmesi halinde, en az bir yıllık ücreti tutarında tazminata hükmedileceği yer almaktadır.

Aynı Kanunun 31’nci maddesinde; işçilerin, sendikaya üye olmaları veya olmamalarından veya iş saatleri dışında veya işverenin rızası ile iş saatleri içinde, işçi sendika veya konfederasyonlarının faaliyetlerine katılmalarından dolayı işten çıkarılamayacakları veya herhangi bir nedenle farklı muameleye tabi tutulamayacakları belirtilmiştir. İşveren bu hükümlere aykırı davranırsa veya Sendika üyeliği veya sendikal faaliyetlerden dolayı hizmet akdini feshederse  işçinin bir yıllık ücret tutarından az olmamak üzere tazminat ödemek zorunda kalacaktır.

Vergi İdaresine Göre Mahkeme Kararına İstinaden Ödenen Tazminatlardan Gelir Vergisi Kesilmesi Gerekmektedir:

İstanbul Vergi Dairesi Başkanlığının verdiği bir özelgede; Gelir Vergisi Kanunu’nun 61.maddesine göre, ücretin, ödenek, tazminat, kasa tazminatı, tahsisat, zam, avans, aidat, huzur hakkı, prim, ikramiye, gider karşılığı veya başka adlar altında ödenmiş olması veya bir ortaklık münasebeti niteliğinde olmamak şartı ile kazancın belli bir yüzdesi şeklinde tayin edilmiş bulunmasının mahiyetini değiştirmeyeceği belirtilmiş ve ödenen tazminatın akdin feshinin mahkeme tarafından reddedilmesi nedeniyle sözleşmenin halen yürürlükte olmasına binaen ve evvelce yapılmış hizmetlere istinaden ödendiği için ücret sayılacağı, ücret sayılan bu ödemelerin, nakden veya hesaben ödenmesi sırasında gelir vergisi tevkifatı yapılacağı, diğer taraftan, söz konusu tazminatın işlemiş faizleri ile diğer masraflarının, işverenin mahkemece kusurlu bulunması nedeniyle gider olarak kaydededilmesinin mümkün olmadığı belirtilmiştir.

Danıştay 4’üncü Dairesi’nin 29.01.2007 tarih ve 2006/4216 esas numaralı kararında ise; mahkeme tarafından sözleşmenin feshinin geçersizliğine ve çalışanın işe iadesine karar verilmesine rağmen işçiyi işe başlatmayan işveren aleyhine hükmolunan tazminatın ödenmesi, iş sözleşmesinin tarafları arasındaki çalışma ilişkisinin sona ermesi sonucunu yarattığı, Gelir Vergisi Kanununun 61'inci maddesinde ücret ve ücret sayılan ödemelerin ortak özelliğinin, bu ödemelerin çalışanın işverene bağlılığı ve hizmeti karşılığında yapıldığı, çalışanı işe iade etmeyerek çalışma ilişkisini sona erdiren işveren tarafından yargı kararına istinaden ödenen tazminatın, ücret sayılan ödemelerin ortak özelliklerini taşımadığından, bu ödemelerden vergi kesintisi yapılmasına olanak bulunmadığı belirtilmiştir.

Maliyenin Görüşü Danıştayın Görüşüne Göre Vergi Avantajı Yaratıyor:

Gelir İdaresinin görüşüne göre, ödenen tazminatlar ücret sayıldığı için üzerinden stopaj yapmak gerekecek, ancak ücret olması nedeniyle gider kaydedilebilecektir. (Yalnızca işlemiş faizleri ile diğer masrafları, işverenin mahkemece kusurlu bulunması nedeniyle, gider kaydedilemeyecektir.)

Danıştayın kararına göre ise, ödenen tazminat ücret sayılmadığı için üzerinden stopaj yapılmayacak, ancak Mahkeme Kararına göre ödense bile Gelir Vergisi Kanununun 41/6. Maddesine göre işverenin suçundan doğduğu için gider kaydedilemeyecektir.

Bu durumda, işçiye Mahkeme Kararına göre ödenen tazminatların muhasebeleştirilmesi konusunda; Maliyenin görüşüne uygun olarak ödenecek tutar üzerinden stopaj yapmak ve kalan tutarı işçiye ödemek (bize göre brüt ücret mahkemece hükmedilen tutardır) ve brüt tutarı gider olarak kaydetmek vergisel açıdan daha avantajlı olmaktadır.

BAZI DURUMLARDA KDV İSTİSNASINDAN VAZGEÇMEK AVANTAJLIDIR

Katma Değer Vergisinin İşleyişi:

Katma Değer Vergisi teorik olarak, mal veya hizmetin ilk doğuşundan itibaren her kademede yaratılan katma değerin vergilenip Hazineye intikal etmesini, tüketiciye ulaşana kadar aradaki safhalarda Hazineye intikal eden verginin hesaplanan KDV’lerden indirilmesini, en son tüketicinin ödediği KDV’nin tüketici tarafından indirim konusu yapılamaması nedeniyle tüketicinin üzerinde kalmasını öngören dolaylı bir vergidir. Sistemin kurgusu gerçekten mükemmeldir. Ancak sistemin işleyebilmesi için zincirin halkalarında bir kopukluk olmaması gerekir. Zincirin halkalarında iki nedenle kopukluk olabilmektedir. Birincisi, bir veya birden çok safhada hesaplanan yani tahsil edilen KDV’lerin çeşitli nedenler ile (örneğin zararına satışlar veya sahte belge kullanımı gibi) indirilecek yani ödenen KDV’lerden az olması, ikincisi bazı safhalarda indirimli oran, muafiyet veya istisna uygulanması.

İstisnalarda veya Düşük Oranlı Teslimlerin KDV Yükünün Giderilmesi:

İstisna, işlemin konusu, teslim edilen mal veya hizmetin türü veya teslim alanın niteliği nedeniyle uygulanmaktadır. Bazı işlemler Katma Değer Vergisi konusuna girmekle birlikte mevzuata göre istisna oldukları için KDV’ne tabi olmamaktadır. İşlemin KDV’ne tabi olmaması, o safhada teslim edilen mal veya hizmet için karşı taraftan KDV tahsil edilmemesi anlamına gelmektedir. Bu da o mal veya hizmet için ödenen KDV’nin indirilememesi ve yük olarak işletmenin üzerinde kalmasıdır. Mevzuatımızda istisnaların bazıları için işletmenin yüklendiği KDV’nin işletmeye iade edilmesi öngörülmüş, bazı istisnalar için ise KDV iadesi öngörülmemiştir. Örneğin ihracat, transit taşımacılık için iade öngörülmüş, kurumların aktifinde en az iki tam yıl süreyle bulunan gayrimenkullerin satışı suretiyle gerçekleşen devir ve teslimlere ilişkin istisna için iade öngörülmemiştir. Veya bakanlar Kuruluna verilen yetki nedeniyle bazı indirimli orana tabi malların teslimi nedeniyle KDV iadesi öngörülmeyebilecektir.

İstisnadan Vazgeçme:

KDV Kanununun 18’nci maddesine göre, istisna uygulamaktan vazgeçmek yani istisna işlemler için KDV tahsil etmek mümkündür. KDV Kanununun “İstisnadan Vazgeçme” başlıklı 18’nci maddesine göre, ilgili vergi dairesine yazılı başvuruda bulunarak, belirtilen işlem türleri için vergiye tabi tutulmayı talep edilebilir. Bu talebin dilekçede belirtilen ve dilekçe tarihinden sonra ifa edilen işlemleri kapsaması şarttır. Söz konusu talep devam etmekte olan işlemler için geçerli olmayacaktır. Öte yandan istisna işlemler için KDV uygulanmaya başlandıktan sonra üç yıl uygulamayı sürdürmek zorunludur.

Eski uygulamada işlem bazında seçim söz konusu değildi. 5228 sayılı Kanunla 18’nci maddede yapılan değişiklikten sonra işlem bazında (örneğin belli bir mal veya hizmet türünün) satışına ilişkin olarak istisnadan vazgeçmek mümkündür. Örneğin aynı işletmede konut yapı kooperatiflerine verilen inşaat taahhüt hizmetlerinde istisnadan vazgeçerek KDV uygulamak, aynı zamanda da 150 metrekarenin altındaki konut teslimlerini istisnaya tabi tutmak mümkündür.

İstisnadan Vazgeçerek İade ve Mahsup Konusu İşlem Yapanlar KDV İadesi Alabilirler mi?

Bilindiği üzere, 1 Ocak 1998 tarihinden önce bina inşaat ruhsatı alınmış olan inşaatlara ilişkin olarak; konut yapı kooperatiflerine yapılan inşaat taahhüt işleri ile 150 m2'yi aşmayan konutlara ilişkin olarak kanunla kurulmuş sosyal güvenlik kuruluşları ve belediyelere yapılan inşaat taahhüt işleri Katma Değer Vergisinden müstesnadır. Bu istisna kısmi istisna kapsamında sayıldığı için bu işler dolayısıyla müteahhitlerin yüklendiği KDV’lerin iade olarak alınması mümkün olmamakta, ancak kazançlarının tespitinde gider veya maliyet olarak yazılabilmektedir. Bu durum çeşitli nedenlerle KDV yükünü fiyatlarına yansıtamamış müteahhitlerin mağduriyetine yol açmaktadır. Bize göre böyle bir durumda KDV Kanununun 18’nci maddesinden yararlanmak suretiyle bu işlemler için KDV uygulamak (konut yapı kooperatiflerine yapılan inşaat taahhüt işleri % 1 oranında KDV’ne tabidir) ve indirimli oran nedeniyle yüklenilen vergileri iade olarak almak mümkün olabilmelidir. Veya teslimleri istisnaya tabi olan metal, plastik, lastik, kauçuk, kağıt, cam hurda ve atıkların istisnadan vazgeçmek suretiyle ihraç edilmesi halinde yüklenilen vergilerin ihracat istisnası kapsamında iadesinin mümkün olması gerekir.  

Bursa Vergi Dairesi Başkanlığı tarafından verilen 3.8.2006 tarihli bir özelgede, hurda ve atık teslimleri ile ilgili istisnadan yararlanmak istemeyen bir mükellefin dilekçe ile müracaatta bulunması halinde dilekçe tarihinden sonra ifa edilen hurda teslimlerinden yapılan KDV stopajı nedeniyle iade ve mahsup talebinde bulunmasının mümkün olduğu belirtilmiştir.

DEVİR KREDİSİNİN AVANTAJLARI VE UYGULAMA RİSKLERİ

Grup şirketlerinin finansmanında grup içindeki bazı şirketlerin kredibilitesi daha yüksek olduğu için genellikle bankalardan alınan krediler grup içinde ihtiyacı olan firmalara bu şirketler üzerinden dağıtılır. Bu işlem her zaman bire bir alınan kredinin aktarılması şeklinde olmaz. Çoğu zaman iç kaynaklara ilişkin fonlar ile, alınan krediler ortak bir havuza girdiği için grup şirketlerine kullandırılan krediler devir kredisi özelliğini taşımaz. Veya devir kredisi şeklinde aktarılsa da zaman içinde devir kredisi özellikleri kaybolabilir.

1. Aktarılan Kredi Hangi Şartlarda Devir Kredisi Özelliklerine Sahip Olur:

Krediyi bankadan alan firmanın banka tarafından tahakkuk ettirilen faiz ve diğer masrafları krediyi aktardığı firmaya aynen yansıtması gerekir. Yansıtma fatura ile yapılacaktır. Burada dikkat edilmesi gereken üç önemli husus bulunmaktadır. Birincisi; krediye aracılık eden şirketin bu işlemden bir kazanç sağlaması ve bu işlemi ticari amaçla yapması söz konusu olmayacaktır,  ikincisi; krediye ilişkin faiz, kur farkı vb masraf tutarlarının birebir aynı olması gerekir, üçüncüsü; banka tarafından belirlenen kredi anapara ve faiz geri ödeme vadelerinin krediyi kullanan şirkete de aynen uygulanması gerekir.    

2. Devir Kredilerinin Avantajları:

·         Faizleri KDV’ne Tabi Değildir:

Alınan banka kredilerinin yukarıda belirttiğimiz şartlarda grup şirketlerine veya bir başka firmaya devrinde, yapılan işlemin bir finans temini hizmeti olarak kabul edilmemesi gerekir. Yapılan işlem sadece bir gider yansıtmasıdır. Dolayısıyla yansıtılan gider eğer KDV’ne tabi değilse; ki banka kredi faizleri KDV’ne değil BSMV’ne tabidir, yansıtma işlemi KDV’ne tabi olmayacaktır. Örneğin damga vergisinin yansıtılması işlemi de KDV’ne tabi değildir.  Nitekim, son zamanlarda vergi idaresinin ve öteden beri yargının görüşü de bu doğrultudadır. (MB’nin, 30.04.2002 tarih ve 50/5011-165-18956, 17.06.2002 tarih ve 50/5014-174-27627 sayılı Özelgeleri, Dn. 4. D.’nin, 24.04.1995 tarih ve E. 1995/1377, K. 1995/1377, Dn. 7. D.’nin, 13.11.1989 tarih ve E. 1989/2546, K: 1989/2530 sayılı Kararları.)

·         Devir Kredisi Örtülü Sermaye Sayılmadığı İçin Kredi Aktarılan Firmanın Aktaran Firmaya Ödediği Faiz, Kur Farkı vb Tutarlar Gider Yazılabilir:

Kurumlar Vergisi Kanununun Örtülü Sermaye başlığını taşıyan 12’nci maddesine göre şirketlerin ortaklarından veya grup şirketlerinden yaptığı borçlanmalar yılın herhangi bir döneminde özsermayesinin üç katını aşarsa aşan kısma isabet eden faiz, kur farkı vb tutarlar borcu alan şirkette gider yazılamamaktadır. Bunun gerekçesi özsermayenin üç katını aşarak önemli bir boyuta ulaşan borçlanmaların bir nevi sermaye niteliğine büründüğü ve bunlar için ödenen faiz, kur farkı vb’nin bir nevi kar payı niteliğinde olduğu ve bu nedenle gider yazılmaması dolayısıyla kazancın aşındırılmasının önlenmesidir. Ancak devir kredilerinin örtülü sermaye niteliğinde bir borçlanma sayılmayacağı maddede belirtilmiş bulunmaktadır. Dolayısıyla kredi aktarılan firmanın aktaran firmaya ödediği faiz, kur farkı vb tutarlar gider yazılabilecektir. Bu borçlanma bankadan alınan bir kredinin devri şeklinde değil de borcu veren şirketin kendi kaynaklarından yapıldığında örtülü sermaye uygulaması ile karşı karşıya kalınacaktır.

3. Devir Kredisi Şartlarının Bozulması:

Yazımızın önceki bölümünde belirttiğimiz üzere eğer krediyi aktaran firma bankanın kendisine uyguladığı faiz oranından ve vade yapısından farklı şartlarla krediyi aktarırsa veya bu hizmeti için firmadan ayrıca menfaat sağlarsa devir kredisi özellikleri yitirilmiş olur ve bu durumda bu şartların yitirildiği tarihten itibaren yapılan işlem finansman teminine yönelik bir hizmet sayılarak KDV’ne tabi tutulur. Örneğin kredi aktarılan şirket bankanın uyguladığı vade planına uymaz ve aktaran şirkete geri ödemesinde bir gecikmeye yol açarsa, krediyi aktaran şirketin artık bu fonlamayı hangi kaynaklardan yaptığının bir önemi kalmaz ve alacağına piyasa şartlarına uygun bir adatlandırma yapmak suretiyle faiz tahakkuk ettirerek KDV’li fatura kesmek zorunda kalır. Aktarılan kredinin tutarı özsermayenin üç katını aşıyorsa, devir kredisi özellikleri yitirildiğinde, aktarılan kredinin örtülü sermaye sayılarak faizlerin ve kur farklarının aktarılan firmada gider yazılamaması ve KDV’lerinin indirilememesi durumu doğabilir. Bizim görüşümüz bu uygulamaların özelliklerin yitirildiği tarihten itibaren hesaplanacak faizler için uygulanması yönündedir. Ancak olayı başa sarıp daha önce hesaplanan faiz ve kur farkları için de KKEG ve indirimi mümkün olmayan KDV uygulaması yapılmak suretiyle cezalı tarhiyat ile karşı karşıya kalma ihtimali göz ardı edilmemelidir.

i� � l �� �U� tiği bir çek ile ödenebilir. Mal veya hizmet karşılığı alınan müşteri çekinin tam ciro yapılması halinde çekin arkasında isim, unvan, vergi kimlik numarası ve adresinin yazılması yeterlidir. Hamiline düzenlenen çek de aynı şekilde ciro edilebilecektir.

Mal veya hizmet bedellerini beyaz ciro (sadece çeki ciro edenin imzasının bulunması) ile tahsil edenler, bu çekleri için “çek alım bordrosu” düzenlemelidirler. Bu bordroda çeki düzenleyen ya da çeki devredenin adı, soyadı, vergi kimlik numarası ile imza ve kaşesinin bulunması gerekmektedir. Çek alım bordrosu düzenledikten sonra bu çekler, satın alınan mal ve hizmet bedelleri karşılığı beyaz ciro ile verildiğinde “çek teslim bordrosu” düzenlenecektir. Bu bordrolarda da kendisine ciro yapılan satıcının veya yetkilisinin adı, soyadı vergi kimlik numarası ile imza ve kaşesinin bulunması zorunludur. (Çekle yapılan ödemelerde müteselsil sorumluluk uygulamasına muhatap tutulmamak için çekin tam ciro ile devri gerekir.)

Vadeli satışlar ile cari hesap kullanılmasında ödeme ve tahsilat

Vadeli satışlarda faturada gösterilen meblağın 8.000 YTL’nı aşması durumunda taksit tutarları banka, özel finans kurumları ve PTT aracılığıyla ödenecektir. İşletmelerin kendi ortakları ve diğer gerçek ve tüzel kişilerle olan ve herhangi bir ticari içeriği olmayan nakit hareketlerinde işlem tutarı (aynı günde aynı kişiye yapılan tahsilat veya ödemelerin toplamı veya tek bir işlem tutarı) 8.000 YTL’nı aşıyor ise bunlar da tevsik kapsamında olacaktır.

Tevsik Zorunluluğuna Uymayanlara Özel Usulsüzlük Cezası Kesilmektedir

Sekiz bin (8.000) YTL’nı geçen tahsilat ve ödemelerini banka, benzeri finans kurumları veya posta idareleri aracılığıyla yapma zorunluluğu getirilen mükelleflerden bu zorunluluğa uymayanlara, işleme konu tutarın % 5’i nispetinde özel usulsüzlük cezası kesilmektedir.

DEVİR KREDİSİNİN AVANTAJLARI VE UYGULAMA RİSKLERİ

Grup şirketlerinin finansmanında grup içindeki bazı şirketlerin kredibilitesi daha yüksek olduğu için genellikle bankalardan alınan krediler grup içinde ihtiyacı olan firmalara bu şirketler üzerinden dağıtılır. Bu işlem her zaman bire bir alınan kredinin aktarılması şeklinde olmaz. Çoğu zaman iç kaynaklara ilişkin fonlar ile, alınan krediler ortak bir havuza girdiği için grup şirketlerine kullandırılan krediler devir kredisi özelliğini taşımaz. Veya devir kredisi şeklinde aktarılsa da zaman içinde devir kredisi özellikleri kaybolabilir.

1. Aktarılan Kredi Hangi Şartlarda Devir Kredisi Özelliklerine Sahip Olur:

Krediyi bankadan alan firmanın banka tarafından tahakkuk ettirilen faiz ve diğer masrafları krediyi aktardığı firmaya aynen yansıtması gerekir. Yansıtma fatura ile yapılacaktır. Burada dikkat edilmesi gereken üç önemli husus bulunmaktadır. Birincisi; krediye aracılık eden şirketin bu işlemden bir kazanç sağlaması ve bu işlemi ticari amaçla yapması söz konusu olmayacaktır,  ikincisi; krediye ilişkin faiz, kur farkı vb masraf tutarlarının birebir aynı olması gerekir, üçüncüsü; banka tarafından belirlenen kredi anapara ve faiz geri ödeme vadelerinin krediyi kullanan şirkete de aynen uygulanması gerekir.    

2. Devir Kredilerinin Avantajları:

·         Faizleri KDV’ne Tabi Değildir:

Alınan banka kredilerinin yukarıda belirttiğimiz şartlarda grup şirketlerine veya bir başka firmaya devrinde, yapılan işlemin bir finans temini hizmeti olarak kabul edilmemesi gerekir. Yapılan işlem sadece bir gider yansıtmasıdır. Dolayısıyla yansıtılan gider eğer KDV’ne tabi değilse; ki banka kredi faizleri KDV’ne değil BSMV’ne tabidir, yansıtma işlemi KDV’ne tabi olmayacaktır. Örneğin damga vergisinin yansıtılması işlemi de KDV’ne tabi değildir.  Nitekim, son zamanlarda vergi idaresinin ve öteden beri yargının görüşü de bu doğrultudadır. (MB’nin, 30.04.2002 tarih ve 50/5011-165-18956, 17.06.2002 tarih ve 50/5014-174-27627 sayılı Özelgeleri, Dn. 4. D.’nin, 24.04.1995 tarih ve E. 1995/1377, K. 1995/1377, Dn. 7. D.’nin, 13.11.1989 tarih ve E. 1989/2546, K: 1989/2530 sayılı Kararları.)

·         Devir Kredisi Örtülü Sermaye Sayılmadığı İçin Kredi Aktarılan Firmanın Aktaran Firmaya Ödediği Faiz, Kur Farkı vb Tutarlar Gider Yazılabilir:

Kurumlar Vergisi Kanununun Örtülü Sermaye başlığını taşıyan 12’nci maddesine göre şirketlerin ortaklarından veya grup şirketlerinden yaptığı borçlanmalar yılın herhangi bir döneminde özsermayesinin üç katını aşarsa aşan kısma isabet eden faiz, kur farkı vb tutarlar borcu alan şirkette gider yazılamamaktadır. Bunun gerekçesi özsermayenin üç katını aşarak önemli bir boyuta ulaşan borçlanmaların bir nevi sermaye niteliğine büründüğü ve bunlar için ödenen faiz, kur farkı vb’nin bir nevi kar payı niteliğinde olduğu ve bu nedenle gider yazılmaması dolayısıyla kazancın aşındırılmasının önlenmesidir. Ancak devir kredilerinin örtülü sermaye niteliğinde bir borçlanma sayılmayacağı maddede belirtilmiş bulunmaktadır. Dolayısıyla kredi aktarılan firmanın aktaran firmaya ödediği faiz, kur farkı vb tutarlar gider yazılabilecektir. Bu borçlanma bankadan alınan bir kredinin devri şeklinde değil de borcu veren şirketin kendi kaynaklarından yapıldığında örtülü sermaye uygulaması ile karşı karşıya kalınacaktır.

3. Devir Kredisi Şartlarının Bozulması:

Yazımızın önceki bölümünde belirttiğimiz üzere eğer krediyi aktaran firma bankanın kendisine uyguladığı faiz oranından ve vade yapısından farklı şartlarla krediyi aktarırsa veya bu hizmeti için firmadan ayrıca menfaat sağlarsa devir kredisi özellikleri yitirilmiş olur ve bu durumda bu şartların yitirildiği tarihten itibaren yapılan işlem finansman teminine yönelik bir hizmet sayılarak KDV’ne tabi tutulur. Örneğin kredi aktarılan şirket bankanın uyguladığı vade planına uymaz ve aktaran şirkete geri ödemesinde bir gecikmeye yol açarsa, krediyi aktaran şirketin artık bu fonlamayı hangi kaynaklardan yaptığının bir önemi kalmaz ve alacağına piyasa şartlarına uygun bir adatlandırma yapmak suretiyle faiz tahakkuk ettirerek KDV’li fatura kesmek zorunda kalır. Aktarılan kredinin tutarı özsermayenin üç katını aşıyorsa, devir kredisi özellikleri yitirildiğinde, aktarılan kredinin örtülü sermaye sayılarak faizlerin ve kur farklarının aktarılan firmada gider yazılamaması ve KDV’lerinin indirilememesi durumu doğabilir. Bizim görüşümüz bu uygulamaların özelliklerin yitirildiği tarihten itibaren hesaplanacak faizler için uygulanması yönündedir. Ancak olayı başa sarıp daha önce hesaplanan faiz ve kur farkları için de KKEG ve indirimi mümkün olmayan KDV uygulaması yapılmak suretiyle cezalı tarhiyat ile karşı karşıya kalma ihtimali göz ardı edilmemelidir.

GÜNCEL NOTLAR VE HATIRLATMALAR (Ba Bs Formları, Yabancı Sermayeli Kuruluşların Bilgi Verme Dönemi)

5 Haziran 2008 Tarihine Kadar Verilecek Ba ve Bs Formlarına Dikkat Maliye Bakanlığı, Vergi Usul Kanunu’nun verdiği yetki çerçevesinde, bilanço esasına göre defter tutan mükelleflerin belirli bir haddi aşan mal ve hizmet alımlarını Ba ve Bs formları ile bildirmelerini zorunlu kılmıştır. 2007 yılına ilişkin olarak düzenlenen Ba ve Bs bildirim formlarının 05.06.2008 tarihine kadar verilmesi gerekmektedir. 2008 ve izleyen yıllarda düzenlenecek Ba ve Bs bildirim formlarının aylık dönemler halinde verilmesi zorunluluğu getirilmiştir. Bildirimlerin aylık dönemler halinde düzenlenerek, izleyen ayın beşinci gününden itibaren bir sonraki ayın beşinci günü akşamına kadar verilmesi gerekmektedir. 2008 yılı Ocak, Şubat ve Mart dönemlerine ilişkin olarak ayrı ayrı düzenlenen Ba ve Bs bildirim formları, bir defaya mahsus olmak üzere 05.06.2008 tarihine kadar verilebilecektir. Formların Önemi Formlar Maliye Bakanlığı bilgi işlem merkezi tarafından bazı çapraz kontroller için kullanıldığı için bu kontroller sırasında tespit edilen çelişki bilgiler firmanın vergi incelemesine alınmasına neden olabileceği için önemlidir. Formların müşteri ve satıcılarla mutabakat temin edilerek hazırlanmasında fayda vardır. Öte yandan formlarda bildirilen alım ve satım tutarları ile KDV beyannamelerinde bildirilen matrah ve indirim tutarlarının birbirine uygun olması gerekir. Ba formlarında bildirilen satıcılardan VEDOP’un sahte veya muhteviyatı itibariyle yanıltıcı belge düzenleyen veya kullanan mükellefler listesinde yer alan var ise firmanın incelemeye sevk edilmesi kuvvetle muhtemeldir. Formların Doldurulmasına İlişkin Hatırlatmalar Bildirim sınırı 2007 yılı için yıllık katma değer vergisi hariç 30.000 YTL’dir. Bildirim sınırı 2008 yılı için katma değer vergisi hariç aylık 8.000 YTL’dir. Bu tutarlar bir kişi veya kurumdan yapılan, yıllık veya aylık toplam tutarı ifade etmektedir. Limitin altında kalan alış ve satış bedelleri toplamı her iki formda da "Diğer Mal ve Hizmet Bedeli Toplamı" bölümüne yazılacaktır. Ödeme kaydedici cihazlar kullanılmak suretiyle yapılan satışların toplamı da KDV hariç tutarlar olarak bu tabloya dahil edilir. Haddi aşan ithalat ve ihracat işlemlerinin de bildirim formlarına yazılması gerekir. Herhangi bir mal ve hizmet alımına bağlı olarak doğan ve fatura düzenlenmek suretiyle yansıtılan kur farkları bildirimlere dahil edilir. KDV'ye tabi olmayan alış ve satışların bildirilip bildirilmeyeceğine ilişkin bir belirleme olmamakla birlikte bu türden faturaya bağlanmış mal ve hizmet alım satımlarının da bildirimlere dahil edilmesi gerektiğini düşünüyoruz. Müstahsil makbuzu düzenlenerek yapılan alımlar Form Ba’ya gelir vergisi tevkifatı yapılmadan önceki brüt tutarları ile dahil edilir.

2. Yabancı Sermayeli Kuruluşlarda Mayıs Ayında Bilgi Verme Zorunluluğu

17.06.2003 günlü Resmi Gazete'de yayımlanan 4875 sayılı Doğrudan Yabancı Yatırımlar Kanunu ile doğrudan yabancı yatırımların gerçekleştirilmesinde izin ve onay sistemi bilgilendirme sistemine dönüştürülmüş ve 1954 yılından beri uygulanmakta olan 6224 sayılı Yabancı Sermaye Teşvik Kanunu yürürlükten kaldırılmıştır.

4875 sayılı Doğrudan Yabancı Yatırımlar Kanunu kapsamında bulunan yabancı sermayeli şirketler ve diğer kurum ve kuruluşlar tarafından her yıl Mayıs ayı sonuna kadar bildirimde bulunulması zorunluluğu getirilmiştir.

20.08.2003 tarihli Resmi Gazete'de yayımlan Doğrudan Yabancı Yatırımlar Kanunu Uygulama Yönetmeliği 5. maddesinde, Kanun kapsamındaki şirket ve şubeler;

• Sermayelerine ve faaliyetlerine ilişkin bilgileri anılan yönetmeliğin ekinde bulunan "Doğrudan Yabancı Yatırım İçin Faaliyet Formu" çerçevesinde yıllık olarak her yıl en geç mayıs ayı sonuna kadar,
• Sermaye hesabına yapılan ödemelere ilişkin bilgileri yine aynı yönetmelik ekinde yer alan "Doğrudan Yabancı Yatırımlar İçin Sermaye Bilgi Formu" ile, ödemeyi takip eden 1 ay içinde,
• Mevcut yerli veya yabancı ortakların kendi aralarında veya şirket dışındaki herhangi bir yerli veya yabancı yatırımcıya yaptıkları hisse devirlerine ilişkin bilgiler anılan yönetmeliğin ekinde yer olan "Doğrudan Yabancı Yatırımlar İçin Hisse Devri Bilgi Formu" çerçevesinde ve hisse devrinin gerçekleşmesini müteakip en geç 1 ay içinde,

Hazine Müsteşarlığı Yabancı Sermaye Genel Müdürlüğü'ne  bildirmek zorundadırlar.

Bu Kanun kapsamında bulunmayan şirketler ise;

• Şirkete yabancı bir yatırımcının iştirak etmesi,
• Şirketin yaptığı sermaye artışına şirket dışındaki bir yabancı yatırımcının iştirak etmesi suretiyle hisse devrinin gerçekleşmesi ve şirketin kanun kapsamına girmesi halinde hisse devirlerine ilişkin bilgileri "Doğrudan Yabancı Yatırımlar İçin Hisse Devri Bilgi Formu" çerçevesinde ve hisse devrinin gerçekleşmesini müteakip en geç 1 ay içinde Hazine Müsteşarlığı Yabancı Sermaye Genel Müdürlüğüne bildirmek durumundadırlar.

Yabancı sermayeli kuruluşların Türkiye’deki irtibat büroları;

• Her yıl en geç mayıs ayı sonuna kadar, büronun geçmiş yıl faaliyetleri hakkında, anılan yönetmeliğin ekindeki "İrtibat Bürolarının Faaliyetlerine İlişkin Bilgi Formu" doldurularak Hazine Müsteşarlığı'na gönderilir. Forma büronun geçmiş yıl harcamalarının yurtdışından gönderilen dövizlerle karşılandığına ilişkin belgeler de eklenir.
• Kuruluş izni alan irtibat bürosu vergi dairesi kayıt belgesinin bir örneğini en geç 1 ay içinde Hazine Müsteşarlığı Yabancı Sermaye Genel Müdürlüğü'ne gönderirler.

3. Ücretlerin Bankadan Ödenme Zorunluluğu Başlıyor:

8 Mayıs 2008 günü Resmi Gazete’de yayınlanan 5754 sayılı Kanun ile işverenler çalıştırdıkları kişilerin ücretlerini mutlaka banka aracılığıyla ödeyecekler. İşverenler ücret, prim, ikramiye ve bu nitelikteki her çeşit istihkakı, Türk parası ile işyerinde veya özel olarak açılan bir banka hesabına ödeyeceklerdir.

Uygulamanın esasları Çalışma ve Sosyal Güvenlik Bakanlığı, Maliye Bakanlığı ve Hazine Müsteşarlığı’ndan sorumlu Devlet Bakanlığı tarafından müştereken hazırlanacak bir yönetmelikle belirlenecek. Yönetmelikte ücret ve bu gibi ödemeleri bankadan yatırmak zorunda olan işverenler tabi olduğu vergi mükellefiyeti türü, işletme büyüklüğü, çalıştırdığı işçi sayısı, işyerinin bulunduğu il ve benzeri gibi unsurlar dikkate alınarak belirlenecektir.

Ücret, prim, ikramiye ve bu nitelikteki her çeşit istihkakını zorunlu tutulduğu halde özel olarak açılan banka hesabına ödemeyenlere bu durumda olan her işçi ve her ay için 100 YTL idari para cezası uygulanacaktır.