GAYRİMENKUL VE İŞTİRAK HİSSESİ SATIŞ KAZANCI İSTİSNASI

Daha önce uygulama süresi sürekli uzatılarak geçici maddeler ile düzenlenen gayrimenkul ve iştirak hisseleri satış kazancı istisnası, 5281 sayılı Kanunla KVK’nun 8/12. maddesine eklenen hükümle geçici olmaktan çıkarılıp sürekli hale getirilmiştir.

Daha önce konu ile ilgili kaleme aldığımız ve web sayfamızda yayınlanan 9 Eylül 2005 tarihli yazımızda, istisna hükmünün önceki uygulamalardan farklı yönlerine işaret etmiş ve uygulamada rastlanan bazı özellikli durumlara yer vermiştik.

Söz konusu yazımızda, konuya ilişkin bundan önceki geçici madde düzenlemelerinde, istisnanın şartı olarak sayılan tahsilat şartının, Kurumlar Vergisi Kanunun yürürlükte olan 8’nci maddesinin 12 nolu bendinde de mevcut olduğu şeklindeki yaygın görüş ve anlayışın pek de temelinin olmadığı konusuna dikkat çekmiştik. 5281 sayılı Kanunun madde ile ilgili gerekçesinde, örnekler ile ayrıntılı olarak yapılan açıklamalardan tahsilat şartının gerekli olduğunu anlıyoruz. Ancak maalesef Kanun maddesinin düzenlemesinde bu şartın varlığına dair açık hüküm bulunmadığını ve maksat ile ifadenin farklı olduğunu görüyoruz. Ancak söz konusu yazımızda da belirttiğimiz gibi bu konuda tahsilat şartını dikkate almadan istisnadan yararlanmak için ihtilaf yaratmayı göze almak gerekmektedir.

Bu yazımızda peşin ve vadeli satış durumunda istisna hükmünün uygulanmasına ilişkin açıklamalarda bulunacağız. Açıklamalarımızı tahsilat şartının gerekli olduğu varsayımıyla yapacağımızı belirtmek isteriz.

1. Peşin satış halinde:

Gayrimenkul ve iştirak hisselerinin peşin satışı halinde, satışın gerçekleştiği yılda istisnadan yararlanabilmek için, aynı yılda satıştan elde edilen kazancın sermayeye ilave edilmesine yönetim kurulu veya ortaklar kurulu tarafından karar verilmesi gerekir. En geç satışı izleyen ikinci takvim yılı sonuna kadar da sermayeye ilave işlemi fiilen gerçekleştirilip tamamlanmalıdır.

Satışı izleyen ikinci yıl sonuna kadar sermayeye ilave işlemi gerçekleştirilmediğinde veya kısmen gerçekleştirildiğinde, fazla yararlanılan istisna tutarı nedeniyle zamanında alınmayan vergiler  cezalı olarak alınacaktır.

ÖRNEK: Aktife giriş tarihi 2002 olan bir gayrimenkulün muhasebe kayıtlarındaki maliyet bedeli 100.000 YTL, birikmiş amortisman tutarı ise 4.000 YTL dir. Gayrimenkul 2005 yılında 200.000 YTL’na satılmış ve bedeli peşin tahsil edilmiştir. Satış karının sermayeye eklenmesi için 2005 yılında yönetim kurulu kararı alınmıştır. Bu durumda istisna şartları gerçekleştiği için satış kazancı 2005 yılı kurumlar vergisi matrahından indirilebilecek, eğer matrah yoksa mali zarar satış kazancı tutarı kadar artırılacaktır.

------------------------------------------------------------/----------------------------------------------------102 Bankalar                           200.000

257 Birikmiş Amortismanlar          4.000

                                                              252 Binalar                          100.000

                                                              679 Diğer Olağandışı Gelir.    104.000

----------------------------------------------------------/------------------------------------------------------

679 Diğer Olağandışı Gelir.        104.000

                                                              690 Dönem K/Z                    104.000

---------------------------------------------------------/-------------------------------------------------------

690 Dönem K/Z                         104.000

                                                                692 Dönem Net K/Z             104.000

--------------------------------------------------------/--------------------------------------------------------

692 Dönem Net K/Z                   104.000

                                                                590 Dönem Net Karı             104.000

-------------------------------------------------------/---------------------------------------------------------

2006 yılı Nisan ayında verilecek kurumlar vergisi beyannamesinde kurum kazancı var ise 104.000 YTL satış karı istisnası kazançtan indirilecektir. Eğer zarar sözkonusu ise zarar tutarı 104.000 YTL artırılacaktır.

Sermaye artırım işleminin 2006 yılında fiilen tamamlanması halinde aşağıdaki muhasebe kayıtları yapılacaktır.

-----------------------------------------------------/-----------------------------------------------------------

590 Dönem Net Karı                    104.000

                                                                 570 Geçmiş Yıllar Karları        104.000

-----------------------------------------------------/-----------------------------------------------------------

570 Geçmiş Yıllar Karları               104.000

                                                                 500 Sermaye                        104.000

-----------------------------------------------------/-----------------------------------------------------------

2. Vadeli satış halinde:

Kurumlar Vergisi Kanununun 8’nci maddesinin 12’nci bendinde tahsilat ile ilgili (peşin veya vadeli) tek ifade “Vadeli satış halinde, ilk yapılan tahsilatın iştirak hissesi veya gayrimenkulün maliyet bedeline ilişkin olduğu kabul edilir.” İfadesidir. Ancak biz yukarıda da belirttiğimiz gibi tahsilat şartının eskiden olduğu gibi gerekli olduğu varsayımıyla açıklamalarımızı yapacağız.

Burada dikkat edilecek bir husus da, maddede ilk yapılan tahsilatın maliyet bedeline ilişkin olduğu ifadesinde geçen maliyet bedelinin, Vergi Usul Kanununun 262’nci maddesinde yer alan maliyet bedelini değil, gayrimenkullerde amortisman düşüldükten sonraki net değeri, iştirak hisselerinde ise alış bedelini ifade ettiğidir. 

O halde, vadeli satışlarda eskiden olduğu gibi tahsilat gerçekleştikçe sermayeye ilave işlemi yapılacak ve istisnadan yararlanılacaktır. Satışı izleyen ikinci yıl sonunda tahsil edilmeyen bir taksit var ise buna isabet eden satış kazancı sermayeye ilave edilemeyecek ve istisnadan yararlanamayacaktır. Kanun maddesinde belirtildiği gibi, ilk yapılan tahsilatın gayrimenkulün veya iştirak hissesinin maliyet bedeline ait olduğu kabul edilecektir. Eğer satışın yapıldığı yıl hiç tahsilat yok ise veya maliyet bedelinin altında bir tahsilat var ise, tahakkuk eden satış kazancının tamamı kurumlar vergisi matrahı içinde vergiye tabi tutulacaktır. Tahsilat yapılıp sermayeye ilave işlemi gerçekleştiğinde ise tahsilatın yapıldığı yılın kurum kazancından indirilecektir.

ÖRNEK: Aktife giriş tarihi 2002 olan bir gayrimenkulün muhasebe kayıtlarındaki maliyet bedeli 100.000 YTL, birikmiş amortisman tutarı ise 4.000 YTL dir. Gayrimenkul 2005 yılında 200.000 YTL’na satılmış ve bedelin 100.000 YTL’sı  2005 yılında, 100.000 YTL’sı da 2006 yılında tahsil edilmiştir.

2005 yılında tahsil edilen 100.000 YTL’nın 96.000 YTL’sı gayrimenkulün net değeri olan maliyet bedeline tekabül eder. 4000 YTL’sı da 2005 yılı sonuna kadar şirket yönetim kurulunun sermayeye ilave kararı alması halinde beyannamede kurum kazancından indirilir. Gayrimenkul satış karının bilançoda 104.000 YTL olarak yer alacağı tabiidir.

------------------------------------------------------------/----------------------------------------------------102 Bankalar                           100.000

236 Diğer Çeşitli Alacaklar         100.000

257 Birikmiş Amortismanlar          4.000

                                                              252 Binalar                          100.000

                                                              679 Diğer Olağandışı Gelir.    104.000

----------------------------------------------------------/------------------------------------------------------

679 Diğer Olağandışı Gelir.        104.000

                                                              690 Dönem K/Z                    104.000

---------------------------------------------------------/-------------------------------------------------------

690 Dönem K/Z                         104.000

                                                                692 Dönem Net K/Z             104.000

--------------------------------------------------------/--------------------------------------------------------

692 Dönem Net K/Z                   104.000

                                                                590 Dönem Net Karı             104.000

-------------------------------------------------------/---------------------------------------------------------

2006 yılı Nisan ayında verilecek kurumlar vergisi beyannamesinde kurum kazancı var ise 2005 yılında yapılan 100.000 YTL tahsilatın gayrimenkulün maliyet bedelini aşan 4.000 YTL’sı gayrimenkul satış karı istisnası olarak kazançtan indirilecektir. Eğer zarar söz konusu ise zarar tutarı 4.000 YTL artırılacaktır.

4.000 YTL’na ilişkin sermaye artırım işleminin satışın yapıldığı yılı izleyen ikinci yıl olan 2007 yılının sonuna kadar fiilen tamamlanması halinde aşağıdaki muhasebe kayıtları yapılacaktır.

-----------------------------------------------------/-----------------------------------------------------------

590 Dönem Net Karı                    104.000

                                                                 570 Geçmiş Yıllar Karları        104.000

-----------------------------------------------------/-----------------------------------------------------------

570 Geçmiş Yıllar Karları                  4.000

                                                                 500 Sermaye                           4.000

-----------------------------------------------------/-----------------------------------------------------------

Gayrimenkulün satış bedelinden geriye kalan 100.000 YTL’nın 2006 yılında tahsil edilmesi halinde yapılacak muhasebe kayıtları şöyledir:

-----------------------------------------------------/-----------------------------------------------------------

102 Bankalar                               100.000

                                                                 236 Diğer Çeşitli Alacaklar        100.000

-----------------------------------------------------/-----------------------------------------------------------570 Geçmiş Yıllar Karları               100.000

                                                                 500 Sermaye                           100.000

----------------------------------------------------/------------------------------------------------------------

2006 yılında nakden tahsil edilip sermayeye eklenen satış karının 100.000 YTL’lık kısmı, 2006 yılı kurumlar vergisi beyannamesinde kurum kazancından istisna olarak indirilecektir.

    

ANAYASA MAHKEMESİ, YATIRIM İNDİRİMİNDEN YARARLANMA HAKKININ ÜÇ YILLA SINIRLANMASINI, DAR MÜKELLEFLERİN ELDE ETTİĞİ BAZI MENKUL SERMAYE İRATLARINDAN STOPAJ YAPILMAMASINI, ÜCRETLİLERİN % 35’LİK GELİR VERGİSİ DİLİMİNE TABİ OLMASINI VE VERGİ DAİRESİ TARAFINDAN TAKDİR KOMİSYONUNA BAŞVURMANIN TARH ZAMANAŞIMINI KESECEĞİ YÖNÜNDEKİ YASA HÜKÜMLERİNİ İPTAL ETTİ. ANCAK ANAYASA MAHKEMESİ KARARI HENÜZ RESMİ GAZETEDE YAYIMLANMADIĞI İÇİN İPTAL HÜKÜMLERİNİN YÜRÜRLÜĞE GİRİŞ TARİHİ BELLİ DEĞİL.

Anayasa Mahkemesi yatırım indirimini kaldırıp devreden yatırım indiriminin kullanım süresini 2006, 2007 ve 2008 yıllarında olmak üzere üç yılla sınırlayan Gelir Vergisi Kanununun geçici 69’ncu maddesi hükmünü iptal etmiştir. Böylece üç yıllık süre sınırlaması ortadan kalkmıştır. Anayasa Mahkemesi Kararı Resmi Gazetede yayınlanmadığı için yürürlüğe girmemiştir. 

Gelir Vergisi kanununun geçici 67’nci maddesine 7.7.2006 tarihinden itibaren geçerli olmak üzere eklenen, dar mükellef gerçek kişi ve kurumların elde ettiği bazı menkul sermaye iratlarından kesilen stopaj oranını “0” a indiren düzenleme, Anayasa Mahkemesi Kararı ile iptal edilmiş olup Anayasa Mahkemesi kararının Resmi Gazetede yayımlandığı tarihten 9 ay sonra yürürlüğe girecektir.

Gelir Vergisi Kanununun 103’ncü maddesine 5749 sayılı Kanun ile getirilen % 35’lik oranın ücretlilere de uygulanması Anayasa Mahkemesi tarafından iptal edilmiş olup hüküm Anayasa Mahkemesi Kararının Resmi Gazetede yayımından itibaren 6 ay sonra yürürlüğe girecektir.Bu hüküm geçmişe yönelik uygulanmayacak olup, 1.1.2006 ile Kararın yürürlük tarihi arasındaki dönem için herhangi bir vergi iadesi söz konusu olmayacaktır.

Vergi Usul Kanununun 114’ncü maddesinin ikinci fıkrasında belirtilen, vergi dairesinin takdir komisyonuna başvurmasının tarh zamanaşımını durdurması hükmü Anayasa Mahkemesi Kararı ile iptal edilmiş olup, Karar Resmi Gazetede yayınlanmasından itibaren 6 ay sonra yürürlüğe girecektir.

MALİ GÜNDEM (18.10.2009)

MEVZUATTA GEÇEN HAFTA

1. 2009/121 SAYILI SGK GENELGESİNDE SOSYAL GÜVENLİK KURUMUNA VERİLECEK BİLDİRGELERİN DOLDURULMASI HAKKINDA AYRINTILI AÇIKLAMALAR YAPILMIŞTIR:

28.02.2009 tarihli 5838 sayılı Kanun ile 5510 sayılı Kanuna eklenen ve 01.08.2009 tarihi itibari ile yürürlüğe giren ek 1 inci maddeye göre, işverenler tarafından Kuruma yapılan sigortalı ve işyerlerine ilişkin bildirimler, Bakanlık ile ilgili bölge müdürlüklerine ve Türkiye İş Kurumuna yapılması gereken bildirimlerin yerine geçmektedir.

Bu çerçevede,

Ø  Sendikalar Kanununa göre işverenin, işe aldığı işçiler için Çalışma ve Sosyal Güvenlik Bakanlığına izleyen ayın 15’ine kadar verdiği “İşçi Bildirim Listesi” ile herhangi bir nedenle iş sözleşmesi sona eren işçiler için düzenlenen “İşçi Çıkış Bildirim Listesi,

Ø  İşyeri bildirimine ilişkin Çalışma ve Sosyal Güvenlik Bakanlığı ilgili bölge müdürlüklerine bir ay içinde yapılması gereken, “Çalışma ve Sosyal Güvenlik Bakanlığı Bölge Müdürlüğü İşyeri Bildirgesi”

Ø  15 gün içinde düzenlenerek İŞKUR’a verilen “İşten Ayrılma Bildirgesi”

uygulamadan kaldırılarak, söz konusu bildirimlerin 5510 sayılı Kanunun 8 inci maddesine göre işe alınan sigortalılar için düzenlenen “Sigortalı İşe Giriş Bildirgesi”, 9 uncu maddesine göre işten ayrılan sigortalılar için düzenlenen “Sigortalı İşten Ayrılış Bildirgesi” ve 11 inci maddesine göre yeni açılan, devir alınan, intikal eden işyerleri için düzenlenen “İşyeri Bildirgesi” ile Sosyal Güvenlik Kurumuna yapılması sağlanmıştır.

Sosyal Güvenlik Kurumu Başkanlığı’nın 2009/121 sayılı Genelgesinde, düzenlenecek bildirgelerde dikkat edilecek hususlara ilişkin açıklamalar yapılmıştır.

VERGİDE TARTIŞILAN RİSKLER VE FIRSATLAR

1. ANAYASA MAHKEMESİ, YATIRIM İNDİRİMİNDEN YARARLANMA HAKKININ  ÜÇ YILLA SINIRLANMASINI, DAR MÜKELLEFLERİN ELDE ETTİĞİ BAZI MENKUL SERMAYE İRATLARINDAN STOPAJ YAPILMAMASINI, ÜCRETLİLERİN % 35’LİK  GELİR VERGİSİ DİLİMİNE TABİ OLMASINI VE VERGİ DAİRESİ TARAFINDAN TAKDİR KOMİSYONUNA BAŞVURMANIN TARH ZAMANAŞIMINI KESECEĞİ YÖNÜNDEKİ YASA HÜKÜMLERİNİ İPTAL ETTİ. ANCAK ANAYASA MAHKEMESİ KARARI HENÜZ RESMİ GAZETEDE YAYIMLANMADIĞI İÇİN İPTAL HÜKÜMLERİNİN YÜRÜRLÜĞE GİRİŞ TARİHİ BELLİ DEĞİL.

Anayasa Mahkemesi yatırım indirimini kaldırıp devreden yatırım indiriminin kullanım süresini 2006, 2007 ve 2008 yıllarında olmak üzere üç yılla sınırlayan Gelir Vergisi Kanununun geçici 69’ncu maddesi hükmünü iptal etmiştir. Böylece üç yıllık süre sınırlaması ortadan kalkmıştır. Anayasa Mahkemesi Kararı Resmi Gazetede yayınlanmadığı için yürürlüğe girmemiştir. 

Gelir Vergisi kanununun geçici 67’nci maddesine 7.7.2006 tarihinden itibaren geçerli olmak üzere eklenen, dar mükellef gerçek kişi ve kurumların elde ettiği bazı menkul sermaye iratlarından kesilen stopaj oranını “0” a indiren düzenleme, Anayasa Mahkemesi Kararı ile iptal edilmiş olup Anayasa Mahkemesi kararının Resmi Gazetede yayımlandığı tarihten 9 ay sonra yürürlüğe girecektir.

Gelir Vergisi Kanununun 103’ncü maddesine 5749 sayılı Kanun ile getirilen % 35’lik oranın ücretlilere de uygulanması Anayasa Mahkemesi tarafından iptal edilmiş olup hüküm Anayasa Mahkemesi Kararının Resmi Gazetede yayımından itibaren 6 ay sonra yürürlüğe girecektir.Bu hüküm geçmişe yönelik uygulanmayacak olup, 1.1.2006 ile Kararın yürürlük tarihi arasındaki dönem için herhangi bir vergi iadesi söz konusu olmayacaktır.

Vergi Usul Kanununun 114’ncü maddesinin ikinci fıkrasında belirtilen, vergi dairesinin takdir komisyonuna başvurmasının tarh zamanaşımını durdurması hükmü Anayasa Mahkemesi Kararı ile iptal edilmiş olup, Karar Resmi Gazetede yayınlanmasından itibaren 6 ay sonra yürürlüğe girecektir.

MALİ GÜNDEM (12.10.2009)

MEVZUATTA GEÇEN HAFTA

1. YURT İÇİNDEN GÜMRÜKSÜZ SATIŞ MAĞAZALARINA YAPILAN MAL TESLİMLERİ KDV’NE TABİ OLACAKTIR, BU MAĞAZALAR TARAFINDAN YAPILAN TESLİMLER İSE KDV’DEN İSTİSNADIR

06 Ekim 2009 tarihinde yayımlanan 52 nolu KDV Sirkülerinde, gümrüksüz satış mağazalarına yurtiçinden yapılan mal teslimleri ile bu mağazalar tarafından yapılan İşlemlerin KDV  karşısındaki durumu irdelenmiştir.

1.1.        Yurtiçinden Yapılacak Mal Teslimleri 

KDV Kanununun 11/1-a maddesinde ihracat teslimleri vergiden istisna edilmiş olup, 12 nci maddesinin 1 inci fıkrasına göre bir teslimin ihracat teslimi sayılması;

- Teslim yurt dışındaki bir müşteriye veya bir serbest bölgedeki alıcıya ya da yetkili gümrük antreposu işleticisine yapılması,

- Teslim konusu mal Türkiye Cumhuriyeti gümrük bölgesinden çıkarak bir dış ülkeye veya bir serbest bölgeye vasıl olmalı ya da yurt dışındaki müşteriye gönderilmek üzere yetkili gümrük antreposuna konulması,

koşullarının gerçekleşmesine bağlanmıştır.

Gümrük mevzuatına göre, gümrük antreposu sayılan gümrüksüz satış mağazalarının T.C. gümrük bölgesi içinde faaliyet gösterdikleri kabul edilmektedir. Bu çerçevede söz konusu mağazalara yurt içinden yapılan teslimler, T.C. gümrük bölgesinden geçerek yurt dışındaki bir müşteriye vasıl olmadığından, hukuken ihracat teslimi sayılmamaktadır. Dolayısıyla, gümrüksüz satış mağazalarına yurt içinden yapılacak teslimler Katma Değer Vergisi Kanununun 1/1 inci maddesi gereğince katma değer vergisine tabidir.

Burada çıkış gümrüklerindeki gümrüksüz satış mağazalarında satılan mallar için, yurt dışındaki müşteriye gönderilmek üzere yetkili gümrük antreposuna konulması hükmünden hareketle KDV istisnasının uygulanması daha doğru olurdu.

1.2.        İthalat İşlemleri

Katma Değer Vergisi Kanununun ithalat istisnasını düzenleyen 16 ncı maddesinin birinci fıkrasının (b) bendi ile; 

- 4458 sayılı Gümrük Kanununun 167 nci maddesi [(5) numaralı fıkrasının (a) alt bendi ile (7) numaralı fıkrası hariç] kapsamında gümrük vergisinden muaf veya müstesna malların ithali,

(c) bendi ile de;

-Gümrük Kanunundaki transit ve gümrük antrepo rejimleri ile geçici depolama ve serbest bölge hükümlerinin uygulandığı malların teslimi,

katma değer vergisinden istisna edilmiştir.

Bu hükümler çerçevesinde, gümrük mevzuatı uyarınca gümrük antreposu sayılan gümrüksüz satış mağazalarının gerçekleştirdikleri mal teslimleri Katma Değer Vergisi Kanununun 16 ncı maddesinin birinci fıkrasının (c) bendi uyarınca katma değer vergisinden müstesnadır.

Ayrıca, gerçek kişiler tarafından gümrüksüz satış mağazalarından katma değer vergisinden istisna olarak satın alınan bu malların, Gümrük Kanununun 167 nci maddesinin birinci fıkrasının 4 (150 EURO'yu geçmeyen eşyanın ithali) ve 6/a numaralı bentleri kapsamında ithali de (değeri 430 EURO'yu geçmemek üzere yolcuların beraberindeki hediyelik eşya)Katma Değer Vergisi Kanununun 16 ncı maddesinin birinci fıkrasının (b) bendi uyarınca katma değer vergisine tabi değildir.

2. YURT İÇİNDEKİ ÖTV MÜKELLEFLERİ TARAFINDAN GÜMRÜKSÜZ SATIŞ MAĞAZALARINA YAPILAN MAL TESLİMLERİ ÖTV’NE TABİDİR, ÖTV İSTİSNASI UYGULANARAK İTHAL EDİLEN MALLARIN BU MAĞAZALAR TARAFINDAN TESLİMİ İSE ÖTV’DEN İSTİSNADIR

06 Ekim 2009 tarihinde yayımlanan 9 nolu ÖTV Sirkülerinde, gümrüksüz satış mağazalarında yapılan işlemlerin ÖTV karşısındaki durumu irdelenmiştir.

4760 sayılı Özel Tüketim Vergisi Kanununun 1/1 inci maddesinin; (a) bendiyle Kanuna ekli (I) sayılı listedeki malların ithalatçıları veya rafineriler dahil imal edenler tarafından teslimi, (c) bendiyle de (II) sayılı listedeki kayıt ve tescile tabi olmayanlar ile (III) ve (IV) sayılı listelerdeki malların ithalatı veya imal ya da inşa edenler tarafından teslimi, bir defaya mahsus olmak üzere ÖTV'ye tabi tutulmuştur.

Kanunun 5/1 inci maddesi ile bu Kanuna ekli listelerdeki malların ihracat teslimleri:

-Teslimin yurt dışındaki müşteriye yapılması,

-Teslim konusu malın T.C. gümrük bölgesinden çıkması,

şartıyla vergiden müstesna tutulmuştur. Bu maddede yurt dışındaki müşteri tabirinin; ikametgahı, işyeri, kanuni ve iş merkezleri yurt dışında olan alıcılar ile yurt içinde bulunan bir işletmenin yurt dışında faaliyet gösteren şubelerini ifade ettiği belirtilmiştir. Malın ihraç edilmeden önce herhangi bir şekilde değerlendirilmek üzere yurt içinde alıcıya tesliminin ihracat sayılmayacağı aynı maddede hükme bağlanmıştır. 

Kanunun 7 nci maddesinin 6 numaralı bendiyle, Gümrük Kanununun 167 nci maddesi (5 numaralı fıkrasının (a) bendi ile 7 numaralı fıkrası hariç) kapsamında gümrük vergisinden muaf ve müstesna olan malların ithali ÖTV'den de istisna edilmiştir. 4458 sayılı Gümrük Kanununun 167 nci maddesinin birinci fıkrasının; 4 numaralı bendiyle değeri 150 EURO'yu geçmeyen eşyanın ithali, 6 numaralı bendinin (a) alt bendiyle de değeri 430 EURO'yu geçmemek üzere yolcuların beraberindeki hediyelik eşya gümrük vergisinden muaf tutulmuştur.

Ayrıca ÖTV Kanununun 7 nci maddesinin 7 numaralı bendiyle, gümrük antrepo rejimine tabi tutulan malların ithali ÖTV'den istisna edilmiştir. Gümrük antrepo rejimine ilişkin hükümler Gümrük Kanununun 93 ila 107 maddelerinde düzenlenmiş olup, bu hükümlere dayanılarak 13.10.2006 tarihli ve 26318 sayılı Resmi Gazetede yayımlanan Gümrüksüz Satış Mağazaları Yönetmeliğine göre gümrüksüz satış mağazaları, 31.5.2002 tarihli ve 24771 (mükerrer) sayılı Resmi Gazetede yayımlanan Gümrük Yönetmeliğinin 277 nci maddesinin (c) bendinde belirtilen gümrük antrepo rejimi kapsamındaki özel antrepolardır.

Gümrüksüz satış mağazaları gümrük antreposu sayıldığından, bu mağazalar tarafından ÖTV'nin konusuna giren malların ithali ÖTV Kanununun 7/7 nci maddesine göre vergiden müstesna tutulacaktır. Bu mağazalar tarafından ithal edilen mallar antrepo rejimi kapsamında olduğu sürece ÖTV uygulanmayacaktır. Bu şekilde ÖTV istisnası uygulanan malların, Gümrük Kanununun 167. maddesinin birinci fıkrasının 4 ve 6/a bentleri kapsamında gerçek kişiler tarafından gümrük vergisinden muaf olarak yurda girişinde de ÖTV Kanununun 7/6 ncı maddesi gereğince ÖTV istisnası uygulanacaktır.

Ancak, yurt içindeki ÖTV mükellefleri tarafından imal edilerek gümrüksüz satış mağazalarına teslim edilen mallar T.C. gümrük bölgesinden çıkmadığından ve gümrüksüz satış mağazaları yurt dışındaki müşteri kapsamına girmediğinden, bu teslimlerde ÖTV yönünden ihracat istisnası uygulanmasına imkan bulunmamaktadır. Yurt içindeki mükelleflerin serbest dolaşımdaki mallarının bu mağazalara tesliminde antrepo rejimi uygulanması söz konusu olmadığından, ÖTV mükelleflerinin bu mağazalara yaptığı teslimlerde Kanunun 7/7 nci maddesine göre istisna uygulanması da mümkün değildir.

VERGİDE TARTIŞILAN RİSKLER VE FIRSATLAR

1. İŞ SÖZLEŞMESİNİN TÜRLERİ

İş sözleşmeleri, taraflar arasında ilişkinin sona ermesi halinde, hak ve borçların tespit edilmesinde önemli bir belge niteliğindedir. İş sözleşmeleri, işletmelerin ihtiyaçlarına uygun şekilde düzenlenebilmektedir. İş sözleşmelerinde süre bir yıl veya üzerindeyse yazılı şekil şartı zorunluluğu vardır.

İş sözleşmesinin türleri şunlardır:

a)    Sürekli-Süreksiz İş Sözleşmeleri

En çok otuz iş günü süren işlere süreksiz iş, otuz iş gününden fazla devam eden işlere ise sürekli iş denilmektedir. Bir iş sözleşmesinin sürekli veya süreksiz olduğunun tespitinde fiili süre değil işin niteliği önemlidir.

b)   Belirli Süreli-Belirsiz Süreli İş Sözleşmeleri

İş ilişkisinin belirli bir süreye bağlı olarak yapılmadığı hallerde yapılan sözleşme belirsiz süreli; belirli süreli işlerde veya belli bir işin tamamlanmasına bağlı olarak yazılı şekilde yapılan sözleşme ise, belirli süreli iş sözleşmesi olarak tanımlanmaktadır.

Örneğin mevsimlik işlerde çalıştırılmak üzere alınan işçilerle yapılan veya askerlik ya da doğum gibi nedenlerle izinli olan işçilerin, yerine geçici olarak alınan işçilerle yapılan sözleşmeler belirli süreli iş sözleşmeleridir. 

Belirli süreli iş sözleşmesinin, geçerli bir neden olmadıkça, birden fazla üst üste (zincirleme) yapılması halinde, iş sözleşmesi başlangıcından itibaren belirsiz süreli olarak kabul edilmektedir.

c)    Tam Süreli-Kısmi Süreli İş Sözleşmeleri

Haftalık ve günlük çalışma sürelerinin tamamını bir işverene bağımlı olarak geçirmek üzere yapılan sözleşmelere, tam süreli iş sözleşmesi denilir.

İş Kanunu’na İlişkin Çalışma Süreleri Yönetmeliğinin 6. maddesine göre, işyerinde tam süreli iş sözleşmesi ile yapılan emsal çalışmanın üçte ikisi oranına kadar yapılan çalışmalara ilişkin yapılan sözleşmelere kısmi süreli iş sözleşmesi denilir. Örneğin, 45 saat çalışma süresinin uygulandığı bir işyerinde 30 saate kadar yapılan çalışma kısmi çalışma olarak kabul edilir.

Kısmî süreli çalışan işçinin ücret ve paraya ilişkin bölünebilir menfaatleri, tam süreli emsal işçiye göre çalıştığı süreye orantılı olarak ödenir. Bölünmeyen menfaatlerde ise bir farklılık söz konusu olmayacaktır.

d)    Çağrı Üzerine Yapılan İş Sözleşmeleri

Genellikle otel, lokanta, eğlence yerleri gibi işyerlerinde uygulanan çağrı üzerine çalışmaya dayalı iş sözleşmesi, işçinin yapmayı üstlendiği işle ilgili olarak kendisine ihtiyaç duyulması halinde iş görme edimini yerine getireceğinin kararlaştırıldığı, bir iş sözleşmesidir.

Yazılı olarak yapılması gereken bu sözleşmede, çağrı üzerine çalıştırılmak için belirlenen sürede işçi çalıştırılsın veya çalıştırılmasın ücrete hak kazanacaktır.

İşveren, çağrıyı, aksi kararlaştırılmadıkça, işçinin çalışacağı zamandan en az dört gün önce yapmak zorundadır. Sözleşmede günlük çalışma süresi kararlaştırılmamış ise, işveren her çağrıda işçiyi günde en az dört saat üst üste çalıştırmak zorundadır.

e)    Deneme Süreli İş Sözleşmeleri

İşçi ve işverenin birbirlerini ve iş koşullarını tanımalarını sağlamak amacıyla, sürekli iş sözleşmelerine, en fazla iki ay sürebilecek  bir deneme süresi konulabilir.

İşçinin çalıştığı günler için ücret ve diğer hakları ödenir. Deneme süresi içinde taraflar iş sözleşmesini, bildirim süresine gerek olmaksızın ve tazminatsız olarak feshedebilme imkânına sahiptir.

Deneme süresinin dolmasına rağmen devam eden iş sözleşmesi, deneme süresinin bitiminden değil; fiilen işçinin işe başladığı tarihten itibaren hüküm ve sonuç doğurur. Bu nedenle yıllık ücretli izin ve kıdem tazminatına hak kazanma açısından deneme süresi de dikkate alınır. 

f)     Takım Sözleşmesi İle Oluşturulan İş Sözleşmeleri

Genellikle inşaat ve yükleme boşaltma işlerinde veya tarımsal işlerde birden çok işçinin meydana getirdiği bir takımı temsilen bu işçilerden birinin, takım lideri sıfatıyla işverenle yaptığı sözleşmelere takım sözleşmesi denilir. Eğer takımda ismi yazılı işçiler veya bu işçilerden bir kısmı gelip işe başlamazlarsa takım lideri, işverenin zarar ve ziyanını tazmin ile yükümlüdür. (Şahin TÜRK Çalışma ve Sosyal Güvenlik Bakanlığı Müfettişi E- Yaklaşım Haziran 2009)

g)    Mevsimlik İş Sözleşmeleri

Mevsimlik işler için yapılan sözleşmelerdir. Belirli veya belirsiz süreli olarak yapılan mevsimlik iş sözleşmeleri, mevsim sonunda sona ermemekte, gelecek mevsim dönemine kadar askıya alınmaktadır. Bir yıldan az süren mevsimlik işlerde çalışan işçiler hakkında, yıllık ücretli izne ilişkin hükümler uygulanmamaktadır.

h)    Geçici Süreli İş Sözleşmeleri

İşyerinin geçici olan bir işine ilişkin olarak, ihtiyaç duyduğu işgücünü karşılamak amacıyla yapılan sözleşmelere, geçici süreli iş sözleşmesi adı verilir.

İşyerinin asıl işçisinin, geçici olarak çalışmadığı durumlarda bu işçilerin yerine işçi alınması veya işyerindeki olağan dışı işler için gerekli olan işçilerin alınması veya işyerinin acil siparişlerinin yetiştirilmesi için işçi alınması hallerinde, işçilerle yapılan ve süresi bu işlerin  tamamlanmasıyla sona erecek olan sözleşmeler geçici süreli iş sözleşmeleridir.

İŞ SÖZLEŞMESİNİN TÜRLERİ

İş sözleşmeleri, taraflar arasında ilişkinin sona ermesi halinde, hak ve borçların tespit edilmesinde önemli bir belge niteliğindedir. İş sözleşmeleri, işletmelerin ihtiyaçlarına uygun şekilde düzenlenebilmektedir. İş sözleşmelerinde süre bir yıl veya üzerindeyse yazılı şekil şartı zorunluluğu vardır.

İş sözleşmesinin türleri şunlardır:

a)    Sürekli-Süreksiz İş Sözleşmeleri

En çok otuz iş günü süren işlere süreksiz iş, otuz iş gününden fazla devam eden işlere ise sürekli iş denilmektedir. Bir iş sözleşmesinin sürekli veya süreksiz olduğunun tespitinde fiili süre değil işin niteliği önemlidir.

b)   Belirli Süreli-Belirsiz Süreli İş Sözleşmeleri

İş ilişkisinin belirli bir süreye bağlı olarak yapılmadığı hallerde yapılan sözleşme belirsiz süreli; belirli süreli işlerde veya belli bir işin tamamlanmasına bağlı olarak yazılı şekilde yapılan sözleşme ise, belirli süreli iş sözleşmesi olarak tanımlanmaktadır.

Örneğin mevsimlik işlerde çalıştırılmak üzere alınan işçilerle yapılan veya askerlik ya da doğum gibi nedenlerle izinli olan işçilerin, yerine geçici olarak alınan işçilerle yapılan sözleşmeler belirli süreli iş sözleşmeleridir. 

Belirli süreli iş sözleşmesinin, geçerli bir neden olmadıkça, birden fazla üst üste (zincirleme) yapılması halinde, iş sözleşmesi başlangıcından itibaren belirsiz süreli olarak kabul edilmektedir.

c)    Tam Süreli-Kısmi Süreli İş Sözleşmeleri

Haftalık ve günlük çalışma sürelerinin tamamını bir işverene bağımlı olarak geçirmek üzere yapılan sözleşmelere, tam süreli iş sözleşmesi denilir.

İş Kanunu’na İlişkin Çalışma Süreleri Yönetmeliğinin 6. maddesine göre, işyerinde tam süreli iş sözleşmesi ile yapılan emsal çalışmanın üçte ikisi oranına kadar yapılan çalışmalara ilişkin yapılan sözleşmelere kısmi süreli iş sözleşmesi denilir. Örneğin, 45 saat çalışma süresinin uygulandığı bir işyerinde 30 saate kadar yapılan çalışma kısmi çalışma olarak kabul edilir.

Kısmî süreli çalışan işçinin ücret ve paraya ilişkin bölünebilir menfaatleri, tam süreli emsal işçiye göre çalıştığı süreye orantılı olarak ödenir. Bölünmeyen menfaatlerde ise bir farklılık söz konusu olmayacaktır.

d)    Çağrı Üzerine Yapılan İş Sözleşmeleri

Genellikle otel, lokanta, eğlence yerleri gibi işyerlerinde uygulanan çağrı üzerine çalışmaya dayalı iş sözleşmesi, işçinin yapmayı üstlendiği işle ilgili olarak kendisine ihtiyaç duyulması halinde iş görme edimini yerine getireceğinin kararlaştırıldığı, bir iş sözleşmesidir.

Yazılı olarak yapılması gereken bu sözleşmede, çağrı üzerine çalıştırılmak için belirlenen sürede işçi çalıştırılsın veya çalıştırılmasın ücrete hak kazanacaktır.

İşveren, çağrıyı, aksi kararlaştırılmadıkça, işçinin çalışacağı zamandan en az dört gün önce yapmak zorundadır. Sözleşmede günlük çalışma süresi kararlaştırılmamış ise, işveren her çağrıda işçiyi günde en az dört saat üst üste çalıştırmak zorundadır.

e)    Deneme Süreli İş Sözleşmeleri

İşçi ve işverenin birbirlerini ve iş koşullarını tanımalarını sağlamak amacıyla, sürekli iş sözleşmelerine, en fazla iki ay sürebilecek  bir deneme süresi konulabilir.

İşçinin çalıştığı günler için ücret ve diğer hakları ödenir. Deneme süresi içinde taraflar iş sözleşmesini, bildirim süresine gerek olmaksızın ve tazminatsız olarak feshedebilme imkânına sahiptir.

Deneme süresinin dolmasına rağmen devam eden iş sözleşmesi, deneme süresinin bitiminden değil; fiilen işçinin işe başladığı tarihten itibaren hüküm ve sonuç doğurur. Bu nedenle yıllık ücretli izin ve kıdem tazminatına hak kazanma açısından deneme süresi de dikkate alınır. 

f)     Takım Sözleşmesi İle Oluşturulan İş Sözleşmeleri

Genellikle inşaat ve yükleme boşaltma işlerinde veya tarımsal işlerde birden çok işçinin meydana getirdiği bir takımı temsilen bu işçilerden birinin, takım lideri sıfatıyla işverenle yaptığı sözleşmelere takım sözleşmesi denilir. Eğer takımda ismi yazılı işçiler veya bu işçilerden bir kısmı gelip işe başlamazlarsa takım lideri, işverenin zarar ve ziyanını tazmin ile yükümlüdür. (Şahin TÜRK Çalışma ve Sosyal Güvenlik Bakanlığı Müfettişi E- Yaklaşım Haziran 2009)

g)    Mevsimlik İş Sözleşmeleri

Mevsimlik işler için yapılan sözleşmelerdir. Belirli veya belirsiz süreli olarak yapılan mevsimlik iş sözleşmeleri, mevsim sonunda sona ermemekte, gelecek mevsim dönemine kadar askıya alınmaktadır. Bir yıldan az süren mevsimlik işlerde çalışan işçiler hakkında, yıllık ücretli izne ilişkin hükümler uygulanmamaktadır.

h)    Geçici Süreli İş Sözleşmeleri

İşyerinin geçici olan bir işine ilişkin olarak, ihtiyaç duyduğu işgücünü karşılamak amacıyla yapılan sözleşmelere, geçici süreli iş sözleşmesi adı verilir.

İşyerinin asıl işçisinin, geçici olarak çalışmadığı durumlarda bu işçilerin yerine işçi alınması veya işyerindeki olağan dışı işler için gerekli olan işçilerin alınması veya işyerinin acil siparişlerinin yetiştirilmesi için işçi alınması hallerinde, işçilerle yapılan ve süresi bu işlerin  tamamlanmasıyla sona erecek olan sözleşmeler geçici süreli iş sözleşmeleridir. 

MALİ GÜNDEM (10.10.2009)

      MEVZUATTA GEÇEN HAFTA

1. VARLIK BARIŞINDA SÜRE 31.12.2009’a KADAR UZATILDI:

30 Eylül 2009 Tarihli Resmi Gazetede yayımlanan Bakanlar Kurulu Kararı ile 5811 sayılı Bazı Varlıkların Milli Ekonomiye Kazandırılması Hakkında Kanunun 3 üncü maddesinin birinci ve ikinci fıkralarında belirtilen yurt içi ve yurt dışında sahip oldukları kıymetlerin bildirim ve beyan süreleri 31.12.2009’a kadar uzatılmıştır.

VERGİDE TARTIŞILAN RİSKLER VE FIRSATLAR

1. SÖZLEŞME GEREĞİ ÖDENEN TAZMİNATLARIN GİDER YAZILMA KOŞULLARI

Gelir Vergisi Kanunu’nun “Gider Kabul Edilmeyen Ödemeler” başlıklı 41/6 maddesinde “Her türlü para cezaları ve vergi cezaları ile teşebbüs sahibinin suçlarından doğan tazminatlar (akitlerde ceza şartı olarak derpiş edilen tazminatlar, cezai mahiyette tazminat sayılmaz.)” gider yazılamaz, hükmü yeralmaktadır.

Aynı Kanunun “İndirilecek Giderler” başlıklı 40. Maddesinin 3. bendinde “işle ilgili olmak şartıyla, mukavelenameye veya ilama veya kanun emrine istinaden ödenen zarar; ziyan ve tazminatlar” ın gider olarak indirilebileceği belirtilmiştir.

Tazminatların kazancın tespitinde gider olarak dikkate alınabilmesi için aşağıda özetlenen koşulların gerçekleşmesi gerekir.

1.1.      Ödenen Tazminat Doğrudan İşle İlgili Olmalıdır

Ödenen tazminatın işle ilgili olma gereği açıktır. İstanbul Vergi Dairesi Başkanlığı’nın B.07.4.DEF.0.34.ll/GVK-40/3-11492 sayılı özelgesinde; “…….. adı geçen mükellefin, faaliyet konusu kapsamında gönderici müşterileriyle yapmış olduğu sözleşme karşılığı dağıtım hizmeti ifasında dağıtımı yapılan gönderinin çalınması veya kaybolması karşılığı tazmin edilen zararları kazançlarının tespitinde gider olarak indirime konu etmeleri olanaklı bulunduğu gibi söz konusu tazminatların gerek hizmet aktiyle çalıştırdığı elemanlara gerekse taşeron olan firmalara rücü etmesi halinde bu kapsamda tahsil edilen tutarlarında gelir olarak kayıtlara intikali gerekmektedir.” Denilmiştir.

1.2.      Ödenen Tazminatın Gider Kabul Edilebilmesi İçin Kanun Hükmüne, Mukavelenameye veya İlama Göre Yapılmış Olması Gerekir

Konuyla ilgili Gelir İdaresi Başkanlığı Kocaeli Vergi Dairesi Başkanlığı’nın B.07. .GİB.4.41.15.01.190-11-1/ sayılı Özelgesi’nde “… Gelir Vergisi Kanunu’nun 40. maddesinin 3 numaralı bendinde geçen mukavele kavramı, işletmenin faaliyet konusuna göre akdedilen iş mukavelelerini kapsar.

Bu mukavelede akit taraflardan biri, bir şeyi yapmayı, bir şeyi vermeyi, ya da bir harekette bulunmayı diğerine karşı taahhüt eder. Taraflar arasında edimin gerçekleşmemesi halinde, ya bir tazminat veya muayyen bir cezai şart kararlaştırılmış olabilir. Bu müeyyidenin bir sonucu olarak ödenen tazminatların gider yazılması mümkündür.”

1.3.      Tazminat İşletme Sahibinin Suçundan Doğmamalı veya Tazminata Neden Olan Fiil Kanunlarla Yasaklanmış Olmamalı vey Mevzuata Aykırı Olmamalıdır

Maliye Bakanlığı’nın bir özelgesinde (18.03.1993 tarih ve 073/113-1502 sayılı)

“... müessesenizde çalışmakta iken meslek hastalığı veya geçirmiş olduğu iş kazası sonucu emekliye ayrılan işçilerin ve bunların ölümünü müteakip varisleri tarafından açılan davalarla ilgili olarak verilen kararlarda müesseseniz kusurlu bulunarak tazminat ödemeye hükmolunduğu anlaşılmıştır. Bu durumda mahkeme kararlarına göre işçilerinize ödenen tazminat ve faizlerinin müessesenizin kusurlu bulunduğu orana tekabül eden kısmının safi kurum kazancının tespitinde gider olarak indirilmesi mümkün değildir. Ancak söz konusu ödemelerin mahkeme kararlarından işçilerin kusurlu bulunduğu orana tekabül eden kısmın gider olarak indirebileceği tabidir.” Yorumu yapılmıştır.

İstanbul Vergi Dairesi Başkanlığı’nın B.07.1.GİB.4.34.l6.01/GVK-40/3-12701 sayılı özelgesinde; “ ………Diğer taraftan İstanbul 8. İş Mahkemesinin 11.10.2005 gün ve E:2004/296, K:2005/790 sayılı kararının incelenmesinden Şirketinizin %75 oranda, davacı çalışanın da %25 oranında kusurlu olmasına hükmedildiği anlaşılmıştır.

Bu hüküm ve açıklamalara göre mahkeme ilamına istinaden ödemiş olduğunuz tazminat, faiz, vekalet ücreti, mahkeme harcı ve konuya ilişkin masraflarınızın kusurlu bulunduğunuz %75 ine isabet eden kısmını kazancınızın tespitinde gider olarak indirim konusu yapmanız olanaklı olmayıp davacı çalışanınızın kusurlu bulunduğu %25 ine isabet eden kısmının gider olarak indirim konusu yapmanız mümkündür.” Denilmiştir.

Sözleşmeye dayansa da işin doğasında olmayan kötü niyet, kasıt, hile vb nedenler yüzünden ödenen tazminatlar gider yazılamamaktadır. Ancak örneğin Danıştay verdiği bir Kararda; “Gazetede neşren hakaret nedeni ile mahkeme kararına dayanılarak ödenen tazminat, yayıncılık mesleği ile ilgili bulunduğu açık olduğundan, ticari kazancın tespitinde gider olarak indirilebilir.” yorumunu yapmış ve bu tür tazminatların yayıncılık işinde normal olduğunu kabul etmiştir. (22.09.1987 tarih, E. 1985/1622, K. 1987/2581 No.lu Karar; Şükrü KIZILOT, Danıştay Kararları ve Muktezalar-I)

Danıştay başka bir kararında aynı yorumu taşımacılıkta meydana gelen trafik kazaları için yapmıştır; “Tır kamyonu işleten yükümlünün kaza sonucu ölümüne neden olduğu kişinin mirasçılarına ödenen tazminat gider olarak dikkate alınabilir. Ancak kaza ile ilgili mahkemenin mirasçılara verilmesine karar verdiği tutarın dikkate alınması gerektiği tabidir. Yani kazadan hemen sonra kazada ölen kişinin mirasçılarına bir mahkeme karan olmaksızın ödenen tutarların gider olarak dikkate alınması mümkün değildir.” (Danıştay’ın 26.11.1984 tarih, E. 1984/111, K. 1984/4286 No.lu Kararı)

Danıştay’ın bir kararında; “Zamanında ödemediği ticari borçları nedeni ile ödemek zorunda kaldığı mahkeme masraflarını gider olarak yazmak olanağına sahip olan yükümlü kusurlu hareketi sonucu ödediği avukatlık ücreti ve gecikme faizini gider olarak dikkate alamaz.” (09.04.1976 tarih ve E: 1975/2270, K: 1976/882 sayılı)

Sözleşmelerde cezai şart olarak yer alan tazminatlarda bu durum farklıdır. Bu nedenle sözleşmeden doğan bu tür tazminatlar iş sahibinin kusurluluk durumuna bakılmaksızın gider olarak dikkate alınabilir.

1.4.      Kusursuz Sorumluluk Nedeniyle Ödenen Zarar, Ziyan ve Tazminatlar

Borçlar Kanunu’nda, işverenlerin kusursuz sorumlulukları öngörülmektedir. Buna göre, işçiler tarafından hizmetlerin ifası sırasında Kanun’a uygun veya aykırı fiiller sonucunda ortaya çıkarılan zararlar nedeniyle işverenlerin kusurları olsa da olmasa da sorumlulukları bulunmaktadır.

Bu durumlarda işverenlerin ödeyeceği zarar, ziyan ve tazminatlar gider yazılabilmektedir. Bu ödemeden dolayı işverenin kusurlu işçisine rücu etmesi ve bu tutarı hasılat olarak da yazması gereklidir.