DAR MÜKELLEFİYETE TABİ İŞVERENLER TARAFINDAN ÖDENEN ÜCRETLER

T.C.

GELİR İDARESİ   BAŞKANLIĞI

ANKARA VERGİ   DAİRESİ BAŞKANLIĞI

Mükellef   Hizmetleri Gelir Vergileri Grup Müdürlüğü

Sayı : 38418978-120[23-15/6]-903 04/09/2015

Konu : Türkiye'de yürütülen proje nedeniyle yurtdışından elde   edilen ücret  

            İlgide kayıtlı özelge talep formunuzda, Merkezi Brüksel'de bulunan Avrupa Sendikalar Konfederasyonu (ETUC) ile aranızda yapılan sözleşme gereğince "…" projesinde proje koordinatörü olarak hizmet verdiğinizi, söz konusu hizmetin bedelinin ETUC tarafından döviz olarak ödeneceğini, ETUC'un Türkiye'de gelir elde eden bir kurum olmadığını belirtilerek, 193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu'nun 23 üncü maddesinin 14 numaralı bendi gereğince, ücretinizin istisna olup olmadığı konusunda Başkanlığımızdan görüş talep ettiğiniz anlaşılmıştır.

            193 sayılı Gelir Vergisi Kanununun 23 üncü maddesinin 14 numaralı bendinde; Kanuni ve iş merkezi Türkiye' de bulunmayan dar mükellefiyete tabi işverenlerin yanında çalışan hizmet erbabına, işverenin Türkiye dışında elde ettiği kazançları üzerinden döviz olarak ödediği ücretlerin gelir vergisinden istisna edileceği hükme bağlanmıştır.

            147 Seri No.lu Gelir Vergisi Genel Tebliği'nin "Kanuni ve İş Merkezi Türkiye 'de Olmayan Dar Mükellefiyete Tabi îşverenlerce Hizmet Erbabına Döviz Olarak Ödenen Ücretler" başlıklı 1-c bölümünde;

            "İstisna hükmünün uygulanmasında, aşağıdaki hususlara dikkat edilecektir.

            -İşveren sıfatıyla ücret ödemesinde bulunan kurumların, Türkiye 'de herhangi bir kanuni merkezinin veya iş merkezinin bulunmaması gerekir. Türkiye 'de kanuni ve iş merkezi olmayan kurumların ise tam mükellef oldukları devlette hangi statüyü taşıdıkları, tüzel kişiliklerinin bulunup bulunmadığı herhangi bir iktisadi işletmelerinin varlığı ya da yokluğu önem taşımayacaktır.

            -Türkiye 'de hizmet arzeden gerçek kişinin işveren sıfatıyla bağlı olduğu dar mükellef kurum, söz konusu kişiye döviz olarak ödediği ücretleri, doğrudan doğruya yurt dışında elde ettiği gelirinden ayırıp vermeli, hiç bir zaman için Türkiye'de elde ettiği kazanç ile ilgilendirmemelidir. Bu çerçevede hizmet erbabının Türkiye 'de tam mükellef veya dar mükellef statüsünü taşıması hiçbir önem taşımayacaktır. Ödeme, yurt dışında elde edilen gelir üzerinden yapılacağı için, Türkiye'deki faaliyetler nedeniyle bu ücretler Gelir Vergisi Kanununun 40'ıncı maddesi hükmüne göre gider olarak dikkate alınmayacaktır..."

            açıklamalarına yer verilmiştir.

            Buna göre, kanunî ve iş merkezi Türkiye'de bulunmayan dar mükellefiyete tâbi kurumların bünyesinde çalışan hizmet erbabına ödenen ücretlere istisna uygulanabilmesi için;

            1-Türkiye' de hizmet arz eden gerçek kişinin bağlı olduğu işverenin dar mükellef kurum olması, bu kurumun da Türkiye' de kazanç elde edecek şekilde faaliyette bulunmaması,

            2-Dar mükellef kurumda çalışan kişinin hizmet erbabı ve yapılan ödemenin de ücret niteliğinde olması,

            3-Dar mükellef kurumun Türkiye'deki personeline yapılacak ödemenin bu kurumun yurt dışı kazançlarından karşılanması,

            4-Ücretin döviz olarak ödenmesi,

            5-Ödenen ücretin dar mükellef kurumun Türkiye'deki hesaplarına gider olarak kaydedilmemesi,

            şartlarının bir arada mevcut olması gerekmektedir.

            Diğer taraftan, 193 sayılı Gelir Vergisi Kanununun 95 inci maddesinde, ücretlerini yabancı bir memleketteki işverenden doğrudan doğruya alan hizmet erbabının ücretleri üzerinden vergi tevkifatı yapılmayacağı ve bunların ücret gelirleri için yıllık beyanname vermelerinin gerektiği hükme bağlanmıştır.

            Özelge talep formunuz ve ekinde yer alan sözleşmenin tetkikinden; ETUC'un Türkiye'de yürüttüğü "…" projesi kapsamında tarafınıza ödeme yaptığı anlaşılmaktadır. Dolayısıyla, tarafınıza yapılan ödeme, ETUC'un Türkiye'de yürüttüğü proje nedeniyle kendisine yapılan ödemelerden karşılandığından, "dar mükellef kurum, söz konusu kişiye döviz olarak ödediği ücretleri, doğrudan doğruya yurt dışında elde ettiği gelirinden ayırıp vermeli, hiç bir zaman için Türkiye'de elde ettiği kazanç ile ilgilendirmemelidir" şartı ihlal edilmektedir.

            Bu itibarla, ETUC'tan elde ettiğiniz söz konusu ücretin Gelir Vergisi Kanununun 23/14 üncü maddesi kapsamında gelir vergisinden istisna tutulması mümkün değildir.

            Öte yandan, ETUC tarafından yurtdışından yapılan ödemeler üzerinden gelir vergisi tevkifatı yapılması mümkün olmadığından, bu ücret gelirlerinizin Gelir Vergisi Kanununun 92 nci maddesinde belirlenen sürede, yıllık gelir vergisi beyannamesi ile beyan edileceği tabiidir.

            Bilgi edinilmesini rica ederim.

YURT DIŞINDAN DÖVİZ OLARAK ELDE EDİLEN ÜCRETTE İSTİSNA UYGULAMASI

Maliye Bakanlığı Özelgesi

Tarih   : 04.09.2014

Sayı : 62030549-120[23-2013/663]-2161

GVK Md. 23

Dar mükellef kurumun Türkiye’deki personeline döviz olarak yapacağı doğrudan ödemenin gelir vergisinden istisna olması, bir şirket aracılığı ile yapılması halinde istisnadan faydalanamayacağı hk.

(Yaklaşım / Aralık 2014) 

Almanya mukimi bir kurum personelinin Türkiye’de  elde ettiği ücretlerin vergilendirilmesi

Özelge:

Tarih    :           29.06.2009

Sayı     :           B.07.1.GİB.4.16.16.01/GV-09-126/2342      

…………. A.Ş.

Başkanlığımıza verilen 12.06.2009 tarihli dilekçede, Türk kökenli  Alman vatandaşı olarak Türkiye'de ikamet eden ve 2001 yılından beri firmanızda satınalma müdürü olarak  çalışan ……..’ın maaşının, Alman ortağınız olan …. firması tarafından 2004 yılından itibaren ülke vergi mevzuatına uygun olarak kanuni kesintileri yapıldıktan (ancak çifte vergilendirme olmaması amacıyla bu vergiler herhangi bir resmi daireye ödenmeyip ayrı bir hesapta tutulmaktadır) sonra Almanya’daki banka şubesine yatırılmak suretiyle ödendiği ve firmanızda çalışmasının karşılığı olarak da anılan  firmaya yaptığınız ödemelerle ilgili yıllık hizmet faturası aldığınızı belirterek, adı geçenin elde ettiği ücret geliri nedeniyle  Türkiye’de gelir vergisi beyannamesi verilip verilmeyeceği, verilecek olması halinde eski yıllar için nasıl bir yol izleneceği  hususlarında bilgi talep edilmektedir.

193 sayılı Gelir Vergisi Kanununun 61 inci maddesinde "Ücret, işverene tabi ve belirli bir işyerine bağlı olarak çalışanlara hizmet karşılığı verilen para ve ayınlar ile sağlanan ve para ile temsil edilebilen menfaatlerdir.

Ücretin ödenek, tazminat, kasa tazminatı (Mali sorumluluk tazminatı), tahsisat, zam, avans, aidat, huzur hakkı, prim, ikramiye, gider karşılığı veya başka adlar altında ödenmiş olması veya bir ortaklık münasebeti niteliğinde olmamak şartı ile kazancın belli bir yüzdesi şeklinde tayin edilmiş bulunması onun mahiyetini değiştirmez. ..." denilmiş olup, Kanunun 62 nci maddesinin birinci fıkrasında, "İşverenler, hizmet erbabını işe alan, emir ve talimatları dahilinde çalıştıran gerçek ve tüzel kişilerdir." tanımlamasına yer verilmiştir.

Aynı Kanunun 23 üncü maddesinin (14) numaralı bendinde ise, "Kanuni ve iş merkezi Türkiye'de bulunmayan dar mükellefiyete tabi işverenlerin yanında çalışan hizmet erbabına, işverenin Türkiye dışında elde ettiği kazançları üzerinden döviz olarak ödediği ücretler"in gelir vergisinden müstesna olduğu hükme bağlanmıştır.

Konu ile ilgili olarak 09.02.1986 tarih ve 19014 sayılı Resmi Gazetede yayımlanan 147 Seri Nolu Gelir Vergisi Genel Tebliğinin "Kanuni ve İş Merkezi Türkiye'de Olmayan Dar Mükellefiyete Tabi İşverenlerce Hizmet Erbabına Döviz Olarak Ödenen Ücretler" başlıklı bölümünde; "İstisna hükmünün uygulanmasında, aşağıdaki hususlara dikkat edilecektir.

-İşveren sıfatıyla ücret ödemesinde bulunan kurumların, Türkiye'de herhangi bir kanuni merkezinin veya iş merkezinin bulunmaması gerekir. Türkiye'de kanuni ve iş merkezi olmayan kurumların ise tam mükellef oldukları devlette hangi statüyü taşıdıkları, tüzel kişiliklerinin bulunup bulunmadığı herhangi bir iktisadi işletmelerinin varlığı ya da yokluğu önem taşımayacaktır.

- Türkiye'de hizmet arz eden gerçek kişinin işveren sıfatıyla bağlı olduğu dar mükellef kurum, söz konusu kişiye döviz olarak ödediği ücretleri, doğrudan doğruya yurt dışında elde ettiği    gelirinden  ayırıp   vermeli,    hiç  bir  zaman  için  Türkiye'de   elde   ettiği  kazanç  ile

ilgilendirmemelidir. Bu çerçevede ücret erbabının Türkiye'de tam mükellef veya dar mükellef statüsünü taşıması hiç bir önem taşımayacaktır. Ödeme, yurt dışında elde edilen gelir üzerinden yapılacağı için, Türkiye'deki faaliyetler nedeniyle bu ücretler Gelir Vergisi Kanununun 40 ncı maddesi hükmüne göre gider olarak dikkate alınmayacaktır.

……." açıklamalarına yer verilmiştir.

Bu hüküm ve açıklamalara göre, kanuni ve iş merkezi Türkiye'de bulunmayan dar mükellefiyete tabi kurumların bünyesinde çalışan hizmet erbabına ödenen ücretlere bu istisnanın uygulanabilmesi için;

1-Türkiye'de hizmet arzeden gerçek kişinin bağlı olduğu işverenin dar mükellef kurum olması, bu kurumun da Türkiye'de hiçbir şekilde kazanç elde edecek şekilde faaliyette bulunmaması,

2-Dar mükellef kurumda çalışan kişinin hizmet erbabı ve yapılan ödemenin de ücret niteliğinde olması,

3-Dar mükellef kurumun Türkiye'de personeline yapılacak ödemenin bu kurumun yurtdışı kazançlarından karşılanması,

4-Ücretin döviz olarak ödenmesi,

5-Ödenen ücretin dar mükellef kurumun Türkiye'deki hesaplarına gider olarak kaydedilmemesi,

şartlarının bir arada mevcut olması gerekmektedir.

Bu açıklamalara göre, … Vergi Dairesi Müdürlüğünün … vergi numarasında tam mükellef kurum olarak kayıtlı olan şirketinizin, %50 hissesine ortak olan ve Almanya’da faaliyet gösteren …. firması tarafından …..’a  yapılan ücret ödemeleri yukarıda sayılan şartları taşımadığından, adı geçenin söz konusu maddede yer alan istisnadan yararlanması mümkün bulunmamaktadır.

Diğer taraftan; “Türkiye Cumhuriyeti ile Federal Almanya Cumhuriyeti Arasında Gelir ve Servet Üzerinden Alınan Vergilerde Çifte Vergilendirmeyi Önleme Anlaşması”nın “Bağımlı Faaliyetler”i düzenleyen 15’inci maddesinin 1 ve 2’nci fıkraları,

“1. 16, 18, 19 ve 20 nci Madde hükümleri saklı kalmak üzere, bir Akit Devlet mukiminin bir hizmet akdi dolayısıyla elde ettiği ücret, maaş ve diğer benzeri menfaatler, bu hizmet diğer Akit Devlette ifa edilmedikçe, yalnız ilk bahsedilen Devlette vergilendirilecektir. Eğer hizmet diğer Devlette ifa edilirse, buradan elde edilen gelir diğer Devlette vergilendirilebilir.

2. 1 inci fıkra hükümlerine bakılmaksızın, bir Akit Devlet mukiminin diğer Akit Devlette ifa ettiği hizmet dolayısıyla elde ettiği gelir, eğer:

a) Gelir elde eden kişi, bu diğer Devlette bir vergilendirme dönemi içinde bir veya bir kaç seferde 183 günü aşmamak üzere kalırsa, ve

b) Ödeme, bu diğer Akit Devletin mukimi olmayan bir işveren tarafından veya böyle bir işveren adına yapılırsa, ve

c) Ödeme, işverenin diğer Devlette sahip olduğu bir işyerinden veya sabit yerden yapılmazsa,

yalnızca ilk bahsedilen Devlette vergilendirilebilecektir.” hükmünü öngörmektedir.

Bu hüküm ve açıklamalara göre; şirketinizde satınalma müdürü olarak görev yapmakta olan ……..’ın  Türkiye’deki ikamet süresinin, 2001  ve takip eden yıllarda bir  takvim  yılı  içinde  183  günü  aşmış  olması  durumunda,   yurt  dışında   mukim …… firmasından elde ettiği ücretleri nedeniyle Türkiye’de vergilendirilmesi gerekeceğinden, ücret gelirleri için  193 sayılı  Gelir Vergisi Kanununun 95’nci maddesindeki                                                                                                                                               “Aşağıda yazılı hizmet erbabının ücretleri hakkında vergi tevkif usulü cari olmaz:

1. Ücretlerini yabancı bir memleketteki işverenden doğrudan doğruya alan hizmet erbabı,

…….. ,

Bunlar gelirlerini, bu kısmın 2'nci bölümündeki hükümlere göre, yıllık beyanname ile bildirirler.” hükmü uyarınca Almanya’daki firmanın Türkiye’de çalışanı …’ın  geçmiş yıllar da dahil olmak üzere  yıllık beyanname vermesi gerekmektedir.

Bilgilerinizi rica ederim.