Kurumlar
Vergisi Kanunu Açısından Üretim ve Hizmet İşletmelerinde Kısmi Bölünme
(E-Yaklaşım)
5520 sayılı
Kurumlar Vergisi Kanunun gerekçesinde de belirtildiği üzere kısmi bölünme ile
işletmelerin yeni oluşturulacak üretim ve hizmet işletmelerinin belli alanlarda
yoğunlaşarak uzmanlaşmasını sağlayarak verimli ve kârlı kuruluşlar haline
getirilebilmesi amaçlanmaktadır. Bu nedenle üretim ve hizmet işletmelerinin
bölünmesinde özellikle birden fazla işletme haline gelecek işletmelerin
birbirinden bağımsız olarak ticari faaliyetlerini devam ettirecek nitelikleri
haiz olmasına dikkat edilmelidir. Kısacası bölünme öncesinde bölünecek işletme
ile bölünen işletmenin faaliyetlerine devam eden iki ayrı işletme gibi bir
şirket adı altında çalışıyor olması gerekmektedir.
(Kaan NARİN E-Yaklaşım / Kasım 2015)
GELİR İDARESİ BAŞKANLIĞI
BÜYÜK
MÜKELLEFLER VERGİ DAİRESİ BAŞKANLIĞI
(Mükellef
Hizmetleri Grup Müdürlüğü)
Sayı: 64597866-125[19-2013]-155
Tarih: 24/09/2013
Konu: Kısmi bölünme nedeniyle sermaye
azaltılmasında, daha önce sermayeye ilave edilmiş olan olağanüstü yedeklerin
işletmeden çekiş olarak değerlendirilip değerlendirilemeyeceği.
İlgide
kayıtlı özelge talep formunuzda, şirketinizce 2012 hesap dönemi kapanış
bilançosunda yer alan olağanüstü yedeklerin bir kısmının sermayeye ilave
edileceği, ödenmiş sermayenizin artırılan bu tutar dahil olarak tescil
ettirileceği, şirketinizin yeniden yapılandırma çalışmalarında kısmi
bölünmesinin düşünüldüğü ve yapılacak kısmi bölünmede şirketinizin aktifinde
kayıtlı iştirak hisselerinin sermaye olarak devredilmesiyle yeni bir şirket
kurulacağı, bu bölünmenin gereği olarak yeni kurulacak şirketin hisselerinin
şirketiniz ortaklarına verilmesi durumunda aktiften çıkan hisseler tutarında
şirketiniz sermayesinin azaltılacağı belirtilerek, azaltılacak sermaye
tutarının olağanüstü yedekleri de ihtiva etmesi sebebiyle, sermayeyeeklenmiş
olan olağanüstü yedeklerin ortaklarca işletmeden çekiş olarak değerlendirilip
değerlendirilemeyeceği konusunda Başkanlığımızdan görüş talep edilmektedir.
5520 sayılı
Kurumlar Vergisi Kanununun "Devir, bölünme ve hisse değişimi" başlıklı
19 uncu maddesinin üçüncü fıkrasının (b) bendinde; "Kısmî bölünme:
Tam mükellef bir sermaye şirketinin veya sermaye şirketi niteliğindeki bir
yabancı kurumun Türkiye'deki iş yeri veya daimî temsilcisinin bilânçosunda yer
alan taşınmazlar ile en az iki tam yıl süreyle elde tutulan iştirak hisseleri
ya da sahip oldukları üretim veya hizmet işletmelerinin bir veya birkaçını
kayıtlı değerleri üzerinden aynî sermaye olarak mevcut veya yeni kurulacak tam
mükellef bir sermaye şirketine devretmesi, bu Kanunun uygulanmasında kısmî
bölünme hükmündedir. Ancak, üretim veya hizmet işletmelerinin devrinde, işletme
bütünlüğü korunacak şekilde faaliyetin devamı için gerekli aktif ve pasif
kalemlerin tümünün devredilmesi zorunludur. Kısmî bölünmede devredilen
varlıklara karşılık edinilen devralan şirket hisseleri, devreden şirkette
kalabileceği gibi doğrudan bu şirketin ortaklarına da verilebilir. Taşınmaz ve
iştirak hisselerinin bu bent kapsamında devrinde, devralan şirketin hisselerinin
devreden şirketin ortaklarına verilmesi halinde, devredilen taşınmaz ve iştirak
hisselerine ilişkin borçların da devri zorunludur."; dördüncü
fıkrasında, "Bu maddeye göre yapılacak bölünmelerde aktifi ve pasifi
düzenleyici hesaplar, ilgili olduğu aktif veya pasif hesapla birlikte
devrolunur." hükümlerine yer verilmiştir.
Aynı
Kanunun "Devir, bölünme ve hisse değişimi hallerinde
vergilendirme" başlıklı 20 nci maddesinin 3 üncü fıkrasında
ise; "Bu Kanunun 19 uncu maddesinin üçüncü fıkrasının (b) ve (c)
bentlerinde belirtilen işlemlerden doğan kârlar hesaplanmaz ve
vergilendirilmez. 19 uncu maddenin üçüncü fıkrasının (b) bendine göre
gerçekleştirilen kısmî bölünme işlemlerinde, bölünen kurumun bölünme tarihine
kadar tahakkuk etmiş ve edecek vergi borçlarından bölünen kurumun varlıklarını
devralan kurumlar, devraldıkları varlıkların emsal bedeli ile sınırlı olarak
müteselsilen sorumlu olurlar." hükmü yer almaktadır.
1 seri
no.lu Kurumlar Vergisi Genel Tebliğinin "19.2.2.3. İştirak
hisselerinin ortaklara verilmesi" başlıklı bölümünde;
"Kısmi
bölünmede devredilen varlıklara karşılık edinilen devralan şirket hisseleri,
devreden şirkette kalabileceği gibi doğrudan bu şirketin ortaklarına da
verilebilir. Taşınmaz ve iştirak hisselerinin Kurumlar Vergisi Kanununun 19
uncu maddesinin üçüncü fıkrasının (b) bendine göre devrinde, devralan şirketin
hisselerinin devreden şirketin ortaklarına verilmesi halinde, devredilen
taşınmaz ve iştirak hisselerine ilişkin borçların da devri zorunludur.
...
... devredilen
kıymetlere karşılık edinilen devralan şirket hisselerinin ortaklara verilmesi
halinde, bölünen şirkette sermaye azaltımına gidileceği tabiidir.
Öte
yandan, devralan şirketin hisselerinin devreden şirkette kalması halinde,
devredilen taşınmaz ve iştirak hisselerine ilişkin pasif kıymetlerin
(borçların) devri ihtiyaridir."
açıklamalarına
yer verilmiştir.
Konu ile
ilgili olarak 16.09.2003 tarih ve 25231 sayılı Resmi Gazete'de yayımlanan
Anonim ve Limited Şirketlerin Kısmi Bölünme İşlemlerinin Usul ve Esaslarının
Düzenlenmesi Hakkında Tebliğin "2-Sermaye Azaltılması" başlıklı
bölümünde;
" ...
ayni sermaye karşılığı iktisap edilen hisseler, ayni sermaye koyan şirkette
kalabileceği gibi, bu şirketin ortaklarına da verilebilecektir. Ayni sermaye
konulması karşılığında alınan hisselerin ayni sermaye koyan şirkette kalması
yerine, bu şirketin ortaklarına intikal ettirilmesi halinde, şirketin esas
sermayesinde azaltma ihtiyacı ortaya çıkabilir. Bu durumda, kısmi bölünmede
bölünen mal varlığı parçaları mevcut veya yeni kurulacak şirketlere kayıtlı
değerleri üzerinden ayni sermaye olarak konulur. Bölünen şirketin bu payları
kendi pay sahiplerine verebilmesi için sermayesini azaltması gerekir. Bu
azaltma, pay sahiplerine verilecek payların değeri kadardır.
Kısmi
bölünme dolayısıyla yapılacak sermaye azaltılmasında Türk Ticaret Kanununun 396
ncı maddesi (Değişik
6102 sayılı T.T.K.nun 473 üncü maddesi) hükümleri uygulanacaktır.
..."
açıklamalarına
yer verilmiştir.
Öte yandan,
yapılacak sermaye azaltımının; öncelikle kurumlar vergisine ve vergi sonrası
dağıtılan kazancın ise kâr dağıtımına bağlı vergi kesintisine tabi tutulacak
hesaplardan karşılanması sonra sadece kâr dağıtımına bağlı vergi kesintisine
tabi tutulacak hesapların kullanılması, son olarak ise işletmeden çekilmesi halinde
vergilendirilmeyecek ayni ve nakdi sermayenin işletmeden çekildiğinin kabulü
gerekmektedir.
Bu hüküm ve
açıklamalara göre; sermaye azaltımında yukarıda belirtilen sıraya göre sermaye
hesaplarının işletmeden çekildiği kabul edilecek, olağanüstü yedeklerin
işletmeden çekilmesi halinde ise ortakların statüsüne göre kâr dağıtımına bağlı
vergi kesintisi yapılacaktır.
Bilgi
edinilmesini rica ederim.
(Yaklaşım / Temmuz 2015)
GELİR
İDARESİ BAŞKANLIĞI
BÜYÜK
MÜKELLEFLER VERGİ DAİRESİ BAŞKANLIĞI
(Mükellef Hizmetleri
Grup Müdürlüğü)
Tarih:03/03/2015
Sayı:64597866-125[19-2015]-25
Konu:Yurtdışı şube faaliyetinin kısmi
bölünmeye konu olup olamayacağı
İlgili
Kanun ve Madde:KVK19.
İlgi (a)’da
kayıtlı özelge talep formu ile ilgi (b)’de kayıtlı dilekçenizde; şirketinizin
Pakistan şubesinin metrobüs işletmeciliği, çöp toplama ve taşınması ile halk
otobüsü işletmeciliği alanlarında faaliyette bulunduğu, söz konusu şubenin
kısmi bölünme sonucu Bakırköy Vergi Dairesi Müdürlüğünün ....................
vergi kimlik numaralı mükellefi olan (tam mükellef) ...... İnşaat Turizm San.
ve Tic. Ltd. Şti.’ne devredileceği belirtilerek; bu şubenin kısmi bölünme
yoluyla devrinin mümkün olup olmadığı hususunda Başkanlığımız görüşünün talep
edildiği anlaşılmaktadır.
5520 sayılı
Kurumlar Vergisi Kanununun 19 uncu maddesinin üçüncü fıkrasının (b) bendinde;
“Kısmi bölünme:Tam mükellef bir sermaye şirketinin veya sermaye şirketi
niteliğindeki bir yabancı kurumun Türkiye’deki iş yeri veya daimi temsilcisinin
bilançosunda yer alan taşınmazlar ile en az iki tam yıl süreyle elde tutulan
iştirak hisseleri ya da sahip olduklarıüretim veya hizmet işletmelerinin bir
veya birkaçını kayıtlı değerleri üzerinden ayni sermaye olarak mevcut veya yeni
kurulacak tam mükellef bir sermaye şirketine devretmesi, bu Kanunun
uygulanmasında kısmi bölünme hükmündedir. Ancak, üretim veya hizmet
işletmelerinin devrinde, işletme bütünlüğü korunacak şekilde faaliyetin devamı
için gerekli aktif ve pasif kalemlerin tümünün devredilmesi zorunludur. Kısmi
bölünmede devredilen varlıklara karşılık edinilen devralan şirket hisseleri,
devreden şirkette kalabileceği gibi doğrudan bu şirketin ortaklarına da
verilebilir. Taşınmaz ve iştirak hisselerinin bu bent kapsamında devrinde,
devralan şirketin hisselerinin devreden şirketin ortaklarına verilmesi halinde,
devredilen taşınmaz ve iştirak hisselerine ilişkin borçların da devri
zorunludur.” hükmüne yer verilmiştir.
Diğer
taraftan, 1 seri no.lu Kurumlar Vergisi Genel Tebliğinin “19.2.2.1. Üretim ve
hizmet işletmelerinin ayni sermaye olarak konulması” başlıklı bölümünde; üretim
veya hizmet işletmelerinin devrinde, işletme bütünlüğü korunacak şekilde
faaliyetin devamı için gerekli aktif ve pasif kalemlerin tümünün devredilmesinin
zorunlu olduğu; kısmi bölünme sonucu hem bölünen işletmenin hem de bölünme
sonucunda varlıkları devralan işletmenin faaliyetine devam etmesinin esas
olduğu; bu kapsamda, söz konusu işletmelerin devrinde, işletme bütünlüğü
korunacak şekilde faaliyetin devamı için gerekli taşınmaz, her türlü tesis,
makine ve teçhizat, alet, edevat, taşıtlar, gayrimaddi haklar ile hammadde,
mamul, yarı mamul mallar gibi aktif kıymetler ile ilgili pasif kıymetlerin
tümünün devredilmesinin zorunlu olduğu şeklinde açıklamalara yer verilmiştir.
Anılan
düzenlemelerle getirilen kısmi bölünme müessesesinin temel amacı, şirketlerin
yeniden yapılanma yoluyla verimlilik ve kârlılıklarını artırmalarına imkân
sağlamak olup, kısmi bölünmenin bir üretim tesisinin veya hizmet işletmesinin
parça parça elden çıkarılması sonucunu doğurmaması gerekir. Dolayısıyla üretim
tesisi ve hizmet işletmelerinin devrinde, işletme bütünlüğü korunacak şekilde
faaliyetin devamı için gerekli aktif ve pasif kalemlerin tümünün devredilmesi
zorunludur.
Bu hüküm ve
açıklamalara göre, kısmi bölünme işleminde hizmet işletmelerinin bütünlüğü
korunacak şekilde faaliyetin devamı için gerekli taşınmaz, her türlü tesis,
makine ve teçhizat, alet, edevat, taşıtlar, gayrimaddi haklar gibi aktif
kıymetler ile ilgili pasif kıymetlerin tümünün devredilmesi ve Kurumlar Vergisi
Kanununun 19 uncu maddesinde yer alan şartların da sağlanması kaydıyla,
Pakistan İslam Cumhuriyetinde bulunan şubenizde metrobüs işletmeciliği, çöp
toplama ve taşınması ile halk otobüsü işletmeciliği alanlarında faaliyet
gösteren hizmet işletmelerinizin, tam mükellef bir sermaye şirketi olan
......... İnşaat Turizm San. ve Tic. Ltd. Şti.’ne kısmi bölünme yoluyla devri
mümkün bulunmaktadır.
Öte yandan;
kısmi bölünmeye yurt dışındaki şubenizin değil, söz konusu şube tarafından icra
edilen faaliyetlerle ilgili hizmet işletmelerinin gireceği tabiidir.
Bilgi
edinilmesini rica ederim.
(Vergi
Dünyası Mayıs 2015)
GELİR
İDARESİ BAŞKANLIĞI
İSTANBUL
VERGİ DAİRESİ BAŞKANLIĞI
(Mükellef
Hizmetleri Gelir Vergileri Grup Müdürlüğü)
Sayı :
62030549-125[19-2013/45]-863
Tarih:
11.04.2014
Konu : Tam
bölünme durumunda bölünen şirketin sermaye düzeltmesi olumlu farklarının, yasal
yedeklerin,özel fonlar ve geçmiş yıl karlarının işletmeden çekilme sayılıp
sayılmayacağı hk.
İlgide kayıtlı
özelge talep formunda, şirketinizin tam bölünme yöntemiyle kayıtlı değerleri
üzerinden bütün aktif ve pasifinin kül halinde yeni kurulacak 3 ayrı şirkete
devredileceği belirtilmiş olup, bölünen şirketin öz kaynaklarında yer alan
sermaye düzeltmesi olumlu farkları, yasal yedekler, özel fonlar ve geçmiş yıl
karlarının, tam bölünme gerçekleştirilmesi halinde işletmeden çekilme olarak
sayılıp sayılmayacağı ile devreden ve devralan şirketlerin vergilendirilip
vergilendirilmeyeceği hususlarında Başkanlığımız görüşü sorulmuştur.
5520 sayılı
Kurumlar Vergisi Kanunu’nun 19. maddesinin üçüncü fıkrasının (a) bendinde, “Tam
bölünme: Tam mükellef bir sermaye şirketinin tasfiyesiz olarak infisah etmek
suretiyle bütün mal varlığını, alacaklarını ve borçlarını kayıtlı değerleri
üzerinden mevcut veya yeni kurulacak iki veya daha fazla tam mükellef sermaye
şirketine devretmesi ve karşılığında devredilen sermaye şirketinin ortaklarına
devralan sermaye şirketinin sermayesini temsil eden iştirak hisseleri
verilmesi, bu Kanunun uygulanmasında tam bölünme hükmündedir. Devredilen
şirketin ortaklarına verilecek iştirak hisselerinin itibarî değerinin %10 una
kadarlık kısmının nakit olarak ödenmesi, işlemin bölünme sayılmasına engel
değildir.” hükmüne yer verilmiştir.
Aynı Kanunun
20. maddesinin ikinci fıkrasında ise, Kanunun 19. maddesinin üçüncü fıkrasının
(a) bendine göre gerçekleştirilen bölünmelerde, maddede yer alan şartlara
uyulduğu takdirde bölünme suretiyle münfesih kurumun sadece bölünme tarihine
kadar elde ettiği kazançların vergilendirileceği, bölünmeden doğan kârların ise
hesaplanmayacağı ve vergilendirilmeyeceği hüküm altına alınmıştır.
Vergi Usul
Kanununun Mükerrer 298. maddesinin (A) fıkrasının (5) numaralı bendinde; “...
Pasif kalemlere ait enflasyon fark hesapları, herhangi bir suretle başka bir
hesaba nakledildiği veya işletmeden çekildiği takdirde, bu işlemlerin yapıldığı
dönemlerin kazancı ile ilişkilendirilmeksizin, bu dönemde vergiye tabi tutulur.
Ancak, öz sermaye kalemlerine ait enflasyon farkları düzeltme sonucu oluşan
geçmiş yıl zararlarına mahsup edilebilir veya kurumlar vergisi mükelleflerince
sermayeye ilave edilebilir; bu işlemler kar dağıtımı sayılmaz.” hükmü yer
almaktadır.
Buna göre,
şirketinizce yapılan bölünme işleminin Kurumlar Vergisi Kanununun 19 ve 20.
maddeleri çerçevesinde yapılması halinde, sadece bölünme tarihine kadar elde
edilen kazançlar vergilendirilecek olup bölünmeden doğan kârlar hesaplanmayacak
ve vergilendirilmeyecektir.
Öte yandan,
tam bölünme sonucunda kurulacak şirketlerin, şirketinizin aktif ve pasifinde
yer alan kalemleri bölünme tarihindeki kayıtlı değerleri üzerinden devralmaları
ve aynen bilançolarına geçirmeleri gerekeceğinden, sermaye düzeltmesi olumlu
farkları, yasal yedekler, özel fonlar ve geçmiş yıl karları da kayıtlı değerleriyle
yeni kurulacak şirketlere devrolunacak ve bu işlem işletmeden çekiş olarak
değerlendirilmeyerek vergiye tabi tutulmayacaktır.
Ancak
devralan şirketlerde, sermaye düzeltmesi olumlu farkları, yasal yedekler, özel
fonlar ve geçmiş yıl karlarının, bir başka hesaba nakledilmesi veya işletmeden
çekilmesi ya da sermaye azaltımına gidilmesi halinde, bu işlemlerin yapıldığı
tarihte işletmeden çekiş olarak değerlendirilecek ve hesabın niteliğine göre
vergilendirme yapılacaktır.
Ayrıca,
bölünme tarihindeki aktif ve pasifteki artış veya azalışların da dikkate
alınmak suretiyle devredilen varlıklara karşılık iktisap edilen hisselerin
ortaklarınıza, şirketinizdeki hisselerine isabet eden servet değeri ile
orantılı olarak dağıtılması gerektiği tabiidir.
Bilgi edinilmesini
rica ederim.
(Vergi
Dünyası Nisan 2015)
KISMİ
BÖLÜNME’DE AMORTİSMAN UYGULAMASI
Kısmi
bölünmeye uğrayan işletmelerin, yeni kurulacak veya mevcut şirketlere
amortismana tabi iktisadi kıymetlerini devrederken, 1 Seri Numaralı Kurumlar
Vergisi Genel Tebliği ve Vergi Usul Kanunu hükümleri gereğinceişletme
bütünlüğünü koruyacak şekilde devir tarihine kadar kısmi amortisman
ayırması gerekmektedir. Burada ay kesrinin tam ay sayılmayacağı hususuna dikkat
edilmelidir.
Devralan
şirket ise söz konusu ATİK’leri Vergi Usul Kanunu gereğince, amortismanın
yıllık uygulanması kuralından hareketle, devraldığı şirketin “aktifindeki
kayıtlı değer” üzerinden aktifine alacak ve söz konusu amortismana tabi
iktisadi kıymetler için, devreden şirketin eksik ayırdığı amortisman kadar
amortisman ayıracaktır. Böylelikle işletme bütünlüğü korunmuş olacak ve
amortismanın yıllık ayrılması kuralı ihlal edilmemiş olacaktır.
Kısmi bölünme
işlemlerinde, kıst amortisman uygulanması gerektiğine dair açıklayıcı ve yol
gösterici açıklamalar 1 Seri No›lu Kurumlar Vergisi Genel Tebliğinde ziyade
Maliye Bakanlığı tarafından verilen ve yukarıda örnekleri gösterilen
özelgelerde yapılmıştır. Bu nedenle uygulamada işletmeler kısmi bölünme sonrası
amortisman ayırma aşamasında hatalara düşebilmektedir. Bunun önüne geçebilmesi
için 5520 Sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu’na konu ile alakalı bir hüküm
eklenmesi ve1 Seri No’lu Kurumlar Vergisi Genel Tebliğinde daha açıklayıcı ve
yol gösterici düzenlemelerin yapılması, gerekirse amortisman uygulamasına dair
örneklerin verilmesi gerekmektedir. Bunun yanı sıra kısmi bölünmede yeni bir
iktisap söz konusu değildir, bu açıdan devredilen ve devralınan iktisadi
kıymetler için amortisman ayrılmasında bu durumun göz önünde bulundurularak,
devir tarihine kadar geçen süre için devreden şirketin; bu tarihten itibaren
ilgili hesap dönemi sonuna ve izleyen dönemler için de devralan şirketin
amortisman ayırması gerekmektedir.
(Çiğdem GÜNEŞ Tugay MANAV VSD Ocak 2015)
Kısmi bölünme nedeniyle sermaye
azaltılmasında, daha önce sermayeye ilave edilmiş olan olağanüstü yedeklerin
işletmeden çekiş olarak değerlendirilip değerlendirilemeyeceği hk.
T.C.
GELİR İDARESİ
BAŞKANLIĞI
Büyük
Mükellefler Vergi Dairesi Başkanlığı
(Mükellef
Hizmetleri Grup Müdürlüğü)
Sayı :
64597866-125[19-2013]-155 24.09.2013
Bu hüküm ve
açıklamalara göre; sermaye azaltımında yukarıda belirtilen sıraya göre sermaye
hesaplarının işletmeden çekildiği kabul edilecek, olağanüstü yedeklerin
işletmeden çekilmesi halinde ise ortakların statüsüne göre kâr dağıtımına bağlı
vergi kesintisi yapılacaktır.
(LY Mevzuat
Dergisi Haziran 2014)
Kısmi
bölünme nedeniyle sermaye azaltılmasında, daha önce sermayeye ilave edilmiş
olan olağanüstü yedeklerin işletmeden çekiş olarak değerlendirilip
değerlendirilemeyeceği.
BÜYÜK MÜKELLEFLER VERGİ DAİRESİ BAŞKANLIĞI
64597866-125[19-2013]-155 24/09/2013
Öte yandan,
yapılacak sermaye azaltımının; öncelikle kurumlar vergisine ve vergi sonrası
dağıtılan kazancın ise kâr dağıtımına bağlı vergi kesintisine tabi tutulacak
hesaplardan karşılanması sonra sadece kâr dağıtımına bağlı vergi kesintisine tabi
tutulacak hesapların kullanılması, son olarak ise işletmeden çekilmesi halinde
vergilendirilmeyecek ayni ve nakdi sermayenin işletmeden çekildiğinin kabulü
gerekmektedir.
Bu hüküm ve
açıklamalara göre; sermaye azaltımında yukarıda belirtilen sıraya göre sermaye
hesaplarının işletmeden çekildiği kabul edilecek, olağanüstü yedeklerin
işletmeden çekilmesi halinde ise ortakların statüsüne göre kâr dağıtımına bağlı
vergi kesintisi yapılacaktır.
(Vergi
Dünyası Mayıs 2014)
KISMİ BÖLÜNMEYE BAĞLI SERMAYE AZALTIMINDA
ENFLASYON DÜZELTMESİ FARKLARI VE GEÇMİŞ YIL KÂRLARI
Kısmi bölünme
işlemi, şirketlerin yeniden yapılanarak daha etkin ve verimli çalışmasını
sağlamak amacıyla getirilmiş, vergisiz olarak fakat vergi potansiyelini
koruyarak gerçekleştirilen yeniden yapılandırma modelidir. Kısmi bölünme
işleminde, devredilen kıymetlere karşılık edinilen devralan şirket hisselerinin
ortaklara verilmesi durumunda, zorunlu olarak yapılan sermaye azaltımında
sermayeye eklenmiş bulunan enflasyon düzeltmesi farkları ve geçmiş yıl
kârlarının, devralan şirketin özkaynakları arasında yaşaması şartıyla,
vergilendirilmemesi gerekmektedir.
Gelir
İdaresi’nin konu hakkında son dönemlerde vermiş olduğu muktezalarda; kısmi
bölünmede sermaye azaltımından önce sermayeye eklenmiş olan enflasyon
düzeltmesi farkları ile geçmiş yıl kârlarının, devralan şirkette yapılacak
sermaye artışıyla sermayenin bir unsuru olarak yaşaması şartıyla, işletmeden
çekiş olarak değerlendirilmeyeceği ve vergiye tabi tutulmayacağı görüşüne yer
verilmiştir. Bu görüş kısmi bölünme işleminin temelinde yatan vergi potansiyelini
koruyarak vergi ertelenmesi uygulaması ile de uyumludur.
Erdem ERDOĞAN
(Vergi Dünyası Mayıs 2014)
KISMİ
BÖLÜNME İŞLEMLERİNDE KDV UYGULAMASI
Bir işletmenin aktifinde
yer alan varlıkların kısmi bölünme yoluyla başka bir şirkete aktarılması
işlemi, KDVK’nun 2 nci maddesinde yapılan tanımlama uyarınca KDV’ye tabi
bulunmaktadır. Ancak bu işlemlerin KDV’ye tabi tutulması, bu uygulamadan
öngörülen ekonomik amacın gerçekleşmesine zarar vereceği için, KVK’nda yer alan
hükümlere uygun olarak gerçekleştirilen kısmi bölünme işlemleri ve bu işlemler
sonucundaki varlık devirleri, KDVK’nun 17/4-c maddesinde yapılan düzenleme ile
KDV’den de istisna edilmiştir. KDVK’nda istisna uygulamasının şartları, KVK’nda
yapılan düzenlemelere bağlandığından, anılan işlemler için KDV açısından
yapılacak uygulama da KVK uygulaması ile paralellik göstermekte ve KVK
konusunda yapılan düzenlemeler, KDV uygulamasına da ışık tutmaktadır.
(Nihat UZUNOĞLU- Eski Baş Hesap
Uzmanı- Vergi Dünyası Mart 2014)
Maliye Bakanlığı Özelgesi
Tarih : 06.09.2013
Sayı : 27575268-105[Mük257-2012-9388]-949
KVK Md. 19
İŞTİRAK HİSSELERİNİN YENİ KURULACAK
BİR ŞİRKETE AYNİ SERMAYE OLARAK KONULMASI YOLUYLA KISMİ BÖLÜNME
İki yıldan
uzun süredir şirket aktifinde yer alan iştirak hisselerinin mevcut veya yeni kurulacak
bir şirkete ayni sermaye olarak konulması mümkün bulunmakla birlikte, Kurumlar
Vergisi Kanunu’nun 19. maddesi uyarınca söz konusu iştirak hisselerinin bir
bütün olarak kısmi bölünme işlemine tabi tutulması gerektiği hk.
Yaklaşım/Şubat
2014
Şirketin aktifinde yer alan iştirak hisselerinin bir
bölümünün kısmi bölünme suretiyle yeni kurulacak bir şirkete devrolunması ve
yeni şirketin hisse senetlerinin de ortaklara verilmesi neticesinde sermaye
azaltımına gidilmesi durumunda vergilemenin nasıl yapılacağı hk
GELİR
İDARESİ BAŞKANLIĞI
İZMİR
VERGİ DAİRESİ BAŞKANLIĞI
MÜKELLEF
HİZMETLERİ GELİR VERGİLERİ GRUP MÜDÜRLÜĞÜ
Sayı : B.07.1.GİB.4.35.16.01-176300-791 17/08/2012
Konu :Şirketin aktifinde yer alan iştirak
hisselerinin bir bölümünün kısmi bölünme suretiyle yeni kurulacak bir şirkete
devrolunması ve yeni şirketin hisse senetlerinin de ortaklara verilmesi
neticesinde sermaye azaltımına gidilmesi durumunda vergilemenin nasıl
yapılacağı
İlgide kayıtlı özelge talep formunuz ile Şirketiniz aktifinde yer alan iştirak
hisselerinin bir bölümünün kısmi bölünme suretiyle yeni kurulacak bir şirkete
devrolunmasının planlandığı, yeni şirketin hisse senetlerinin ortaklarınıza
verileceği, bu işlem neticesinde de Şirketinizde sermaye azaltımına gidileceği,
şirketiniz genel kurulunca alınacak karara göre sermaye azaltımının nakit
sermaye, sermayeye ilave edilen geçmiş yıl karları, gayrimenkul satış
kazancından kaynaklanan fon ve enflasyon düzeltmesi farkları gibi kaynaklardan
karşılanacağı belirtilerek kısmi bölünme kapsamında yapılacak sermaye azaltımı
sonucunda vergilemenin nasıl olacağına ilişkin Başkanlığımız görüşü talep
edilmektedir.
5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanununun "Devir, bölünme ve hisse
değişimi" başlıklı 19 uncu maddesinde;
"(3) Aşağıdaki işlemler bölünme ve hisse değişimi hükmündedir:
...
b) Kısmî bölünme: Tam mükellef bir sermaye şirketinin veya sermaye şirketi
niteliğindeki bir yabancı kurumun Türkiye'deki iş yeri veya daimî temsilcisinin
bilânçosunda yer alan taşınmazlar ile en az iki tam yıl süreyle elde tutulan
iştirak hisseleri ya da sahip oldukları üretim veya hizmet işletmelerinin bir
veya birkaçını kayıtlı değerleri üzerinden aynî sermaye olarak mevcut veya yeni
kurulacak tam mükellef bir sermaye şirketine devretmesi, bu Kanunun
uygulanmasında kısmî bölünme hükmündedir. Ancak, üretim veya hizmet
işletmelerinin devrinde, işletme bütünlüğü korunacak şekilde faaliyetin devamı
için gerekli aktif ve pasif kalemlerin tümünün devredilmesi zorunludur. Kısmî
bölünmede devredilen varlıklara karşılık edinilen devralan şirket hisseleri,
devreden şirkette kalabileceği gibi doğrudan bu şirketin ortaklarına da
verilebilir. Taşınmaz ve iştirak hisselerinin bu bent kapsamında
devrinde, devralan şirketin hisselerinin devreden şirketin ortaklarına
verilmesi halinde, devredilen taşınmaz ve iştirak hisselerine ilişkin borçların
da devri zorunludur.
...
(4) Bu maddeye göre yapılacak bölünmelerde aktifi ve pasifi düzenleyici
hesaplar, ilgili olduğu aktif veya pasif hesapla birlikte devrolunur."
hükümlerine yer verilmiştir.
Aynı Kanunun "İstisnalar" başlıklı 5 inci maddesinin birinci
fıkrasının (e) bendinde ise kurumların, en az iki tam yıl süreyle aktiflerinde
yer alan taşınmazlar ve iştirak hisseleri ile aynı süreyle sahip oldukları
kurucu senetleri, intifa senetleri ve rüçhan haklarının satışından doğan
kazançların % 75'lik kısmının kurumlar vergisinden istisna tutulacağı; istisna
edilen kazançtan beş yıl içinde sermayeye ilave dışında herhangi bir şekilde
başka bir hesaba nakledilen veya işletmeden çekilen ya da dar mükellef
kurumlarca ana merkeze aktarılan kısım için uygulanan istisna dolayısıyla
zamanında tahakkuk ettirilmeyen vergiler ziyaa uğramış sayılacağı hükme
bağlanmıştır.
Öte yandan, 1 seri no.lu Kurumlar Vergisi Genel Tebliğinin "19.2.2.3.
İştirak hisselerinin ortaklara verilmesi" başlıklı bölümünde;
"Kısmi bölünmede devredilen varlıklara karşılık edinilen devralan
şirket hisseleri, devreden şirkette kalabileceği gibi doğrudan bu şirketin
ortaklarına da verilebilir. Taşınmaz ve iştirak hisselerinin
Kurumlar Vergisi Kanununun 19 uncu maddesinin üçüncü
fıkrasının (b) bendine göre devrinde, devralan şirketin hisselerinin devreden
şirketin ortaklarına verilmesi halinde, devredilen taşınmaz ve iştirak
hisselerine ilişkin borçların da devri zorunludur.
...
... devredilen kıymetlere karşılık edinilen devralan şirket
hisselerinin ortaklara verilmesi halinde, bölünen şirkette sermaye azaltımına
gidileceği tabiidir.
Öte yandan, devralan şirketin hisselerinin devreden şirkette kalması halinde,
devredilen taşınmaz ve iştirak hisselerine ilişkin pasif kıymetlerin (borçların)
devri ihtiyaridir."
açıklamaları yer almaktadır.
Konu ile ilgili olarak 16 Eylül 2003 tarih ve 25231 sayılı Resmi Gazete'de
yayımlanan Anonim ve Limited Şirketlerin Kısmi Bölünme İşlemlerinin Usul ve
Esaslarının Düzenlenmesi Hakkında Tebliğin "2-Sermaye Azaltılması"
başlıklı bölümünde;
"...
Kısmi bölünme dolayısıyla yapılacak sermaye azaltılmasında Türk Ticaret
Kanununun 396 ncı maddesi hükümleri uygulanacaktır.
... ayni sermaye karşılığı iktisap edilen hisseler, ayni sermaye
koyan şirkette kalabileceği gibi, bu şirketin ortaklarına da verilebilecektir.
Ayni sermaye konulması karşılığında alınan hisselerin ayni sermaye koyan
şirkette kalması yerine, bu şirketin ortaklarına intikal ettirilmesi
halinde, şirketin esas sermayesinde azalma ihtiyacı ortaya çıkabilir. Bu
durumda, kısmi bölünme bölünen mal varlığı parçaları mevcut ya da yeni
kurulacak şirketlere kayıtlı değerleri üzerinden ayni sermaye olarak konulur.
Bölünen şirketin bu payları kendi pay sahiplerine verebilmesi için sermayesini
azaltması gerekir. Bu azaltma, pay sahiplerine verilecek payların değeri
kadardır.
..."
açıklamalarına yer verilmiştir.
Diğer taraftan, 213 sayılı Vergi Usul Kanununun Mükerrer 298 inci maddesinin
(A) fıkrasının (5) numaralı bendinde; "... Pasif kalemlere ait
enflasyon fark hesapları, herhangi bir suretle başka bir hesaba nakledildiği
veya işletmeden çekildiği takdirde, bu işlemlerin yapıldığı dönemlerin kazancı
ile ilişkilendirilmeksizin, bu dönemde vergiye tabi tutulur. Ancak, öz sermaye
kalemlerine ait enflasyon farkları düzeltme sonucu oluşan geçmiş yıl
zararlarına mahsup edilebilir veya kurumlar vergisi mükelleflerince sermayeye
ilave edilebilir; bu işlemler kar dağıtımı sayılmaz." hükümlerine;
Aynı Kanunun Geçici 25 nci maddesinin (g) bendinde de;
"31.12.2003 tarihli bilançonun düzeltilmiş aktif toplamından
düzeltilmiş sermaye, düzeltilmiş hisse senetleri ihraç primleri ve düzeltilmiş
hisse senedi iptal kârları ile borç toplamının çıkarılması sonucu bulunan fark,
geçmiş yıllar kâr/zararı hesabında gösterilir. Bu şekilde tespit edilen geçmiş
yıl kârı vergiye tâbi tutulmaz, geçmiş yıl zararı ise zarar olarak kabul
edilmez.
Pasif kalemlere ait enflasyon fark hesapları, herhangi bir suretle başka bir
hesaba nakledildiği veya işletmeden çekildiği takdirde, bu işlemlerin yapıldığı
dönemlerin kazancı ile ilişkilendirilmeksizin, bu dönemde vergiye tâbi tutulur.
Ancak öz sermaye kalemlerine ait enflasyon farkları düzeltme sonucu oluşan
geçmiş yıl zararlarına mahsup edilebilir veya kurumlar vergisi mükelleflerince
sermayeye ilave edilebilir; bu işlemler kâr dağıtımı sayılmaz."
hükümlerine yer verilmektedir.
Dolayısıyla, kısmi bölünme sonucunda konulan ayni sermaye karşılığı iktisap
edilen hisselerin devrinde sermaye azaltımından önce devredilen iştirak
hisselerine ilişkin borçların da devri gerekmektedir.
Ayrıca, devredilen iştirak hisselerine ait enflasyon fark tutarının da aktarımı
zorunlu olup devralan şirkette bu tutarın sermayenin bir unsuru olarak
yer alması şartıyla işletmeden çekiş olarak değerlendirilmeyecek ve vergiye
tabi tutulmayacaktır. Ancak, kısmi bölünmeye konu kıymetlere isabet eden
enflasyon farklarının, devralan şirkette bir başka hesaba nakledilmesi,
işletmeden çekilmesi veya sermaye azaltımına gidilmesi halinde bu işlemlerin
yapıldığı tarihte işletmeden çekiş olarak değerlendirilip bu işlemlerin
yapıldığı dönemin kazancı ile ilişkilendirilmeksizin aynı dönemde
vergilendirileceği tabiidir.
Yukarıda yer alan hüküm ve açıklamalara göre;
- Daha önce sermayeye eklenmiş olan enflasyon düzeltme farklarının,
şirketinizin sermaye azaltımına gitmesi nedeniyle işletmeden çekilmiş sayılması
ve işletmeden çekilen bu tutarlann öncelikle kurumlar vergisine tabi tutulması,
vergi sonrası dağıtılan kazancın da kâr dağıtımına bağlı vergi kesintisine tabi
tutulması,
- Sermaye azaltımının Kurumlar Vergisi Kanununun 5 inci maddesinin birinci
fıkrasının (e) bendi kapsamında istisna edilen kazançtan (beş yıllık süre
içinde) karşılanması halinde, istisna kazanç işletmeden çekilmiş
sayılacağından, istisna dolayısıyla zamanında tahakkuk ettirilmeyen vergilerin
ziyaa uğramış sayılarak Vergi Usul Kanunu uyarınca vergi ziyaı cezası ve
gecikme faizi ile birlikte şirketinizden tahsil edilmesi ve kar dağıtımı
hükümleri çerçevesinde ortakların statüsüne göre vergi kesintisi yapılması,
- Daha önceki yıllarda şirket sermayesine eklenen geçmiş yıl karlarının sermaye
azaltımı dolayısıyla ortaklara dağıtılması durumunda kar dağıtımına bağlı vergi
kesintisi yapılması,
- Şirket ortakları tarafından nakden veya aynen konulan sermaye ticari kazancın
bir unsuru olmadığından, sermaye azaltımına konu edilen tutar üzerinden vergi
kesintisi yapılmaması,
gerekmektedir.
Öte yandan, şirketinizce yapılacak sermaye azaltımında öncelikle enflasyon
düzeltme farklarının, söz konusu istisna kazançlardan kaynaklanan fonların ve
geçmiş yıl kârlarının işletmeden çekildiği kabul edilecek, azaltılan sermaye
tutarının bunlara ilişkin toplam tutardan fazla olması halinde fazlalılığın
şirket ortakları tarafından konulan sermayeden karşılandığı kabul edilecektir.
Bilgi edinilmesini rica ederim.
GELİR İDARESİ BAŞKANLIĞI
ANKARA VERGİ DAİRESİ BAŞKANLIĞI
Mükellef Hizmetleri Usul Grup Müdürlüğü
Tarih:27575268-105[Mük257-2012-9388]-94 906/09/2013
Konu:İştirak hisselerinin yeni kurulacak
bir şirkete ayni sermaye olarak konulması işleminin kısmi bölünme kapsamında
değerlendirilmesi ve aktif ve pasifi düzenleyici hesapların neler olduğu hk
(Vergi
Sorunları Dergisi Ocak 2014)
KISMİ BÖLÜNMEDE
SERMAYE AZALTIMI VE AZALTILACAK SERMAYE TUTARININ KAYNAĞININ VERGİLENDİRMEYE
ETKİSİ
Kısmi
bölünme yoluyla varlıklarını devreden yani bölünen şirketin sermaye azaltımında
hangi kaynaklar ile bu azaltımı gerçekleştirdiğinin tespiti vergilendirmede
önem taşıyacaktır. Bilançolarında geçmiş yıl karları, enflasyon düzeltme
farkları, vergi istisnalarından kaynaklı özel fonlar olan ve bu iç kaynaklarını
sermayeye ilave etmiş Şermaye Şirketlerinde kısmi bölünme yapılması durumunda
sermaye azaltımının kaynağı özellikle vergilendirme yapılıp yapılmamasını tayin
edecektir.
(Mustafa TAN-E. Gelirler Baş kontrolörü,
Yeminli Mali Müşavir, Mazars/Denge Vergi Ortağı-Vergi Sorunları Dergisi Ocak
2014)
T.C. GELİR İDARESİ BAŞKANLIĞI
ANKARA VERGİ DAİRESİ BAŞKANLIĞI
Sayı : 27575268-105[Mük257-2012-9388]-949
06/09/2013
Konu : İştirak
hisselerinin yeni kurulacak bir şirkete ayni sermaye olarak konulması işleminin
kısmi bölünme kapsamında değerlendirilmesi ve aktif ve pasifi düzenleyici
hesapların neler olduğu hk.
İlgide kayıtlı
mukteza talep formunuzda; ... Vergi Dairesi Müdürlüğünün ... vergi kimlik
numaralı mükellefi olduğunuz belirtilerek, şirketinizin aktifinde yer alan ve
iki yıldan uzun süredir elde tutulan iki ayrı anonim şirkete ait iştirak
hisselerinden %80 oranında iştirak edilen şirket hisselerinin tamamının, %99,99
oranında iştirak edilen şirket hisselerinin ise %50'sinin yeni kurulacak anonim
şirkete ayni sermaye olarak devredilmesi işleminin kısmi bölünme olarak
değerlendirilip değerlendirilmeyeceği ile aktif ve pasifi düzenleyici
hesaplardan ne anlaşılması gerektiği hususunda Başkanlığımız görüşü talep
edilmiştir.
5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanununun "Devir, bölünme ve hisse
değişimi" başlıklı 19 uncu maddesinde;
"(3) Aşağıdaki işlemler bölünme veya hisse değişimi hükmündedir:
...
(b) Kısmî bölünme: Tam mükellef bir sermaye şirketinin veya sermaye şirketi
niteliğindeki bir yabancı kurumun Türkiye'deki iş yeri veya daimi temsilcisinin
bilançosunda yer alan taşınmazlar ile en az iki tam yıl süreyle elde tutulan
iştirak hisseleri ya da sahip oldukları üretim veya hizmet işletmelerinin bir
veya bir kaçını kayıtlı değerleri üzerinden aynî sermaye olarak mevcut veya
yeni kurulacak tam mükellef bir sermaye şirketine devretmesi kısmî bölünme
hükmündedir. Ancak, üretim veya hizmet işletmelerinin devrinde işletme
bütünlüğü korunacak şekilde faaliyetin devamı için gerekli aktif ve pasif
kalemlerin tümünün devredilmesi zorunludur. Kısmî bölünmede devredilen
varlıklara karşılık edinilen devralan şirket hisseleri, devreden şirkette
kalabileceği gibi doğrudan bu şirketin ortaklarına da verilebilir. Taşınmaz ve
iştirak hisselerinin bu bent kapsamında devrinde, devralan şirketin
hisselerinin devreden şirketin ortaklarına verilmesi halinde, devredilen
taşınmaz ve iştirak hisselerine ilişkin borçların da devri zorunludur.
...
(4) Bu maddeye göre yapılacak bölünmelerde aktifi ve pasifi düzenleyici
hesaplar, ilgili olduğu aktif ve pasif hesapla birlikte devrolunur."
hükümlerine yer verilmiştir.
Kısmi bölünme müessesesinin temel amacı, şirketlerin yeniden yapılanma yoluyla
verimlilik ve kârlılıklarını artırmalarına imkan sağlamak olup kısmi bölünmenin
bir şirkete ait iştirak hisselerinin parça parça elden çıkarılması sonucunu
doğurmaması gerekmektedir.
Buna göre, iki yıldan uzun süredir şirket aktifinde yer alan iştirak
hisselerinin mevcut veya yeni kurulacak bir şirkete ayni sermaye olarak
konulması mümkün bulunmakla birlikte Kanunun 19 uncu maddesi uyarınca söz
konusu iştirak hisselerinin de bir bütün olarak kısmi bölünme işlemine tabi
tutulması gerekmektedir.
Öte yandan, 213 sayılı Vergi Usul Kanununun 175 inci ve mükerrer 257 nci
maddelerinin Bakanlığımıza verdiği yetkiye dayanılarak; muhasebenin temel
kavramları, muhasebe politikalarının açıklanması, mali tablolar ilkeleri, mali
tabloların düzenlenmesi ve sunulması, tekdüzen hesap çerçevesi, hesap planı ve
işleyişine ilişkin açıklamalar, 26/12/1992 tarihli ve 21447 mükerrer sayılı
Resmi Gazetede yayımlanan 1 Sıra No.lu Muhasebe Sistemi Uygulama Genel Tebliği
ve daha sonra bu konuda yayımlanan diğer tebliğlerde yapılmış bulunmaktadır.
Aktifi düzenleyici hesaplar; Birikmiş Amortismanlar, Birikmiş Tükenme Payları,
Şüpheli Ticari Alacaklar Karşılığı, Stok Değer Düşüklüğü Karşılığı, Menkul
Kıymet Değer Düşüklüğü Karşılığı, Alacak Senetleri Reeskontu, Verilen Çekler ve
Ödeme Emirleri gibi esas itibariyle pasif karakterli olan ve alacak bakiyesi
veren; ancak, düzenleyici rolü nedeniyle aktif kısımda yer alan hesaplardır.
Pasifi düzenleyici hesaplar ise Borç Senetleri Reeskontu, Ödenmemiş Sermaye,
Dönem Net Zararı, Geçmiş Yıllar Zararları, Menkul Kıymet İhraç Farkı gibi esas
itibariyle aktif karakterli olan ve borç bakiyesi veren; ancak, düzenleyici
rolü nedeniyle pasif kısımda yer alan hesaplardır.
Bu hüküm ve açıklamalara göre, aktifinizde iki yıldan uzun süredir yer
alan %80 ve %99,99 oranlarında iştirak ettiğiniz şirketlere ait iştirak
hisseleri, iştirak edilen her şirket itibarıyla bir bütün olarak kısmi bölünme
işlemine tabi tutulabilecektir. Ancak, özelge talep formunuzda belirtilen ve
%99,99 oranında iştirak ettiğiniz şirketin hisselerinin %50'sinin kısmi bölünme
kapsamında devri, bir şirkete ait olup aktifinizde yer alan iştirak
hisselerinin parça parça elden çıkarılması sonucunu doğuracağından, anılan
işlemin kısmi bölünme kapsamında değerlendirilmesi mümkün bulunmamaktadır.
Ayrıca, iştirak hisselerinin kısmi bölünme kapsamında devrinde,
devralan şirketin hisselerinin devreden şirketin ortaklarına verilmesi halinde,
devredilen iştirak hisselerine ilişkin borçların da devri zorunlu olup aktif ve
pasifi düzenleyici hesaplardan ise yukarıda belirtilenlerden ilgili olanların
anlaşılması gerekmektedir.
Bilgi
edinilmesini rica ederim.
(Vergi Dünyası Ocak 2014)
KISMİ BÖLÜNME UYGULAMASINA
KONU VARLIKLARDA MEYDANA GELEN EKSİLME VE ARTIŞLARIN DURUMU
Devre
konu malvarlığında meydana gelen fazlalıklar mutlaka KAYITLI DEĞERLERİ
üzerinden ve karşılığında AYNİ SERMAYEYİ TEMSİLEN İŞTİRAK PAYI alınarak
devredilmelidir.
1 Seri
No.lu KVK Genel Tebliğ uyarınca varlıklarda meydana gelen eksilmelerin
karşılığında nakit verilerek de taahhüt edilen sermaye konulabilir. Ancak bu
şekilde hareket edilebilmesi için karşı tarafın da (sermaye taahhüt edilen) bu
durumu kabul etmesi gerekir.
Yine 1
Seri No.lu KVK Genel Tebliğe göre, varlıklarda meydana gelen fazlalıkların
devredilmeden işletmede tutulması da işletme bütünlüğünün korunmasını şart
koşan kısmi bölünme müessesesini zedelemeyecektir.
Bize
göre, kısmi bölünme sürecinde devre konu kıymetlerde meydana gelebilecek
FAZLALIKLAR için aşağıdaki yöntemlerden birisinin uygulanması gerekir;
- Devredilmeden işletmede tutularak kısmi
bölünme işleminin tamamlanması (1 Seri No.lu KVK Genel Tebliğ imkan
verdiğinden),
- Kısmi bölünme işleminin unsurları
zedelenmeden (ayni sermaye konulacak şekilde) devredilerek işleminin
tamamlanması,
- Kısmi Bölünme müessesesinin dışında gerçek
değerleri (emsal değerleri) üzerinden devredilerek işleminin tamamlanması.
Sunay
ŞEN Eski Hesap Uzmanı (Vergi Dünyası Ocak 2014)
AKTİFTE BULUNAN TAŞITLARIN BİR KISMI KISMİ BÖLÜNMEYE KONU
OLABİLİR Mİ?
Antalya Vergi Dairesi Başkanlığı Özelgesi:
Sayı: B.07.1.GİB.4.07.16.01/KVK.2010.ÖZ.1
İlgide kayıtlı dilekçenizin incelenmesinden;
şirketinizin aktifinde bulunan 38 adet çekiciden 12 adetini ve 69 adet
römorktan 12 adetini kısmi bölünme yoluyla yeni kurulacak bir anonim şirkete
devir etmek istediğiniz belirtilerek hizmet işletmesi sayılmanız nedeniyle söz
konusu maddeye istinaden bölünme yoluyla araçlarınızı yeni şirkete devir edip
edemeyeceğiniz konusunda özelge talep edildiği anlaşılmaktadır.
Bilindiği üzere, 5520 sayılı Kurumlar Vergisi
Kanununun “Devir, Bölünme ve Hisse Değişimi” başlıklı 19. maddesinin 3/b
bendinde; “Kısmî bölünme: Tam mükellef bir sermaye şirketinin veya sermaye
şirketi niteliğindeki bir yabancı kurumun Türkiye’deki iş yeri veya daimî
temsilcisinin bilânçosunda yer alan taşınmazlar ile en az iki tam yıl süreyle
elde tutulan iştirak hisseleri ya da sahip oldukları üretim veya hizmet
işletmelerinin bir veya birkaçını kayıtlı değerleri üzerinden aynî sermaye
olarak mevcut veya yeni kurulacak tam mükellef bir sermaye şirketine
devretmesi, bu Kanunun uygulanmasında kısmî bölünme hükmündedir. Ancak, üretim
veya hizmet işletmelerinin devrinde, işletme bütünlüğü korunacak şekilde
faaliyetin devamı için gerekli aktif ve pasif kalemlerin tümünün devredilmesi
zorunludur. Kısmî bölünmede devredilen varlıklara karşılık edinilen devralan
şirket hisseleri, devreden şirkette kalabileceği gibi doğrudan bu şirketin
ortaklarına da verilebilir. Taşınmaz ve iştirak hisselerinin bu bent kapsamında
devrinde, devralan şirketin hisselerinin devreden şirketin ortaklarına
verilmesi halinde, devredilen taşınmaz ve iştirak hisselerine ilişkin borçların
da devri zorunludur.” hükmü yer almaktadır.
Diğer taraftan, konuyla ilgili açıklamaların
yapıldığı 1 seri nolu Kurumlar Vergisi Genel Tebliğinin “Üretim ve hizmet
işletmelerinin ayni sermaye olarak konulması” başlıklı 19.2.2.1. bölümünde;
“Üretim veya hizmet işletmelerinin devrinde, işletme bütünlüğü korunacak
şekilde faaliyetin devamı için gerekli aktif ve pasif kalemlerin tümünün
devredilmesi zorunludur. Kısmi bölünme sonucu hem bölünen işletmenin hem de
bölünme sonucunda varlıkları devralan işletmenin faaliyetine devam etmesi
esastır. Bu kapsamda, söz konusu işletmelerin devrinde, işletme bütünlüğü
korunacak şekilde faaliyetin devamı için gerekli taşınmaz, her türlü tesis,
makine ve teçhizat, alet, edevat, taşıtlar, gayrimaddi haklar ile hammadde,
mamul, yarı mamul mallar gibi aktif kıymetler ile ilgili pasif kıymetlerin
tümünün devredilmesi zorunludur.
…………….” açıklamaları yer almış; “Üretim ve hizmet
işletmelerinin belli bir kısmının kısmi bölünmeye konu edilmesi” başlıklı
19.2.2.1.3. bölümünde de;
“Üretim ve hizmet işletmelerinin belli bir kısmının
sermaye şirketlerine ayni sermaye olarak konulması mümkün olmayıp işletme
bütünlüğünün korunması gerekmektedir.
……………..
Tek bir üretim veya hizmet işletmesi bulunan
kurumun, taşınmazlar ve iştirak hisselerini kısmi bölünmeye konu etmesi mümkün
olup anılan işletmeyi ise kısmi bölünme kapsamında devretmesi mümkün değildir.
Birbirinden ayrı varlık ifade eden ve birbirinden
ayrı olarak bir ticari faaliyeti devam ettirebilecek nitelikte olan
varlıklardan oluşan işletmelerin, bu varlıkları kısmi bölünmeye konu
edilebilecektir.
…………….” açıklamaları yapılmıştır.
Yukarıdaki açıklamalara göre, şirketinizin aktifine
kayıtlı ve bölünme işlemine konu olan taşıtların birbirinden ayrı varlık ifade
eden ve birbirinden ayrı olarak bir ticari faaliyeti devam ettirebilecek
nitelikte olmaları nedeniyle kısmi bölünme kapsamında bir kısmının yeni
kurulacak şirkete devredilmesi mümkün bulunmaktadır.
Bilgi edinilmesini rica ederim.
Kısmı Bölünme Müessesine İlişkin Değerlendirmeler ve
Özellik Arz Eden Bir Durum
KVK'nun 19. maddesinde kısmi bölünmeye konu olacak
işletmeler "üretim ve hizmet işletmeleri" olarak belirtilmiştir.
Kanun koyucu devre konu olacak işletmelerle ilgili sınırlı bir düzenleme
yapmıştır. Öyle olmasaydı "üretim veya hizmet işletmeleri" ifadesi
yerine "sahip oldukları işletmeleri" ifadesi kullanılırdı. Holding
şirketlerin faaliyetleri herhangi bir üretim veya hizmet faaliyetinde bulunmak
olmadığından sahip oldukları işletmelerin kısmi bölünme kapsamında devredilmesi
kanun lafzına uygun düşmemektedir. Kanun metninde her ne kadar devre konu
olacak varlıklar sayılmış olsa da bu varlıklara ilişkin net bir açıklama
bulunmamaktadır. Bu nedenle kanun maddesinin genişletici bir şekilde
yorumlanması bu müesseseden beklenen amaca uygun olmayacaktır.
İSMAİL BARINIR Hesap Uzman Yrd. (VD 2009/7)
KISMİ BÖLÜNMEDE DEVRALAN ORTAKLIKTA SERMAYE ARTIŞI
Yukarıda
tartıştığımız; “kısmi bölünmede devralan ortaklıkta, devralınan varlıklar
karşılığında, bölünen ortaklığa ya da onun ortaklarına verilecek devralan
ortaklık hisse senetleri için yapılacak sermaye artışında; devralınan
varlıkların net defter değeri mi yoksa piyasa değerine göre bulunacak değişim
oranı dikkate alınarak hesaplanacak miktar mı dikkate alınmalıdır”,
konusunda vardığımız görüşü şu şekilde özetleyebiliriz: gerek vergi kanunu ve
gerekse iki bakanlığın ortak görüşünü yansıtan genel tebliğde, hukuki açıdan bu
işlemin bir ayni sermaye artışı olduğu belirtildiğine göre, Mahkemenin,
değerleme konusunda tamamen TTK hükümlerini göz önünde bulundurarak karar vermesi
gerekmektedir. Bu konudaki içtihatlar bellidir; yeni bir uygulamaya gidilmesine
gerek ve olanak da yoktur. Vergi İdaresine düşen; sermaye artışının ne olması
gerektiğini belirlemek ve yargı kararlarını etkilemek değil, yapılacak bu
hukuki işlemin; vergi kanunlarının amaçladığı vergi istisnasının dışında, vergi
planlaması için kullanılmasını önlemek olabilir. Bu onun en doğal hakkı ve
görevidir. Bu nedenle yukarıda hisse senetlerinin elde edilmesinden, satışına
ya da ortaklıkların tasfiyesi sonunda hisse senetlerinin geri ödenmesi nihai
aşamasına kadar yaptığımız çalışmada da görüleceği üzere; her iki şekildeki
sermaye artışının vergisel sonuçları arasında bir fark bulunmamaktadır. Bu
nedenle; sermaye artışını, devir alınan varlıkların net defter değeri ile
sınırlamada ısrar edilmesinin vergisel bir anlamı yoktur.
ErdoğanÖCAL (E- Yaklaşım Nisan 2009)
Hiç yorum yok:
Yorum Gönder