YAP İŞLET DEVRET

Kiralanan Arsaya Yap-İşlet-Devret Modeli İle Yapılan Bina ve Tesisata Ait Giderlerin Özel Maliyet Bedeli Olarak İtfa Edilemeyeceği: Özel Maliyet Bedeli Uygulamasının Yeni Sınırları

Hem kamusal alanda hem de özel kesimde kira veya intifa hakkı sözleşmelerine dayanılarak, yap-işlet-devret sözleşmeleri kapsamında başkasına ait arsa üzerine yapılan bina/tesis harcamalarının muhasebeleştirilmesi ve vergilendirilmesine, VUK’un 272, 313 ve 327. maddeleri çerçevesinde ve büyük ölçüde Maliye Bakanlığı Gelir İdaresi Başkanlığı Özelgeleri ile yön verilmiştir.

Uygulama, yakın zamana kadar, kiracı tarafından bina için yapılan harcamaların özel maliyet bedeli olarak hesaplara intikal ettirilmesi, bina/tesis maliyetinin bina/tesisin faydalı ömrü dikkate alınmadan kiralama süresinde itfa olunması, binanın kira süresi sonunda kiralayana bedelsiz devri halinde bina bedelinin kiralayan tarafından gayrimenkul sermaye iradı olarak beyan edilmesi şeklinde yürütülmüştür.

Bakanlık, yakın zamanda, özel kesimdeki uygulama ile ilgili yaklaşımını, “kira karşılığı inşaat faaliyeti” olarak değiştirmiştir. Sözleşmeler, kira karşılığı inşaat sözleşmesi olarak değerlendirilmiş ve buna göre karşılıklı muhasebe ve vergileme süreci bina/tesisin tamamlanıp cins tashihinin yapıldığı veya fiilen kullanılmaya başlandığı tarih itibarıyla başlatılmıştır.

Yeni yaklaşımın kamusal alandaki yap-işlet-devret sözleşmelerine yansıması henüz özelge bazında görülmemiştir. Ancak, özel kesimle ilgili verilen bazı özelge örneklerinden intifa hakkı, üst hakkı, gibi, ayni hak da öngörülen sözleşmelerle ilgili olarak bu haklara ilişkin değerlendirmelere yer verilmeye başlandığı görülmektedir.

Bu açıdan Türk Medeni Kanunu’nun otuz yılın üzerindeki üst hakkının bağımsız ve sürekli nitelikte olduğu ve hak sahibinin istemi üzerine tapu kütüğüne taşınmaz olarak kaydedilebileceği hükümleri önemlidir. Kamusal alandaki yap-işlet-devret sözleşmeleri de genelde 49 yıllık üst/irtifak hakkı tesisi de öngören sözleşmelerdir. Bu durumda, bu konuda kamusal alanla ilgili olarak bu güne kadar verilen Özelgelerle kiralama ve özel maliyet bedeli olarak kabul edilen yaklaşımın da değişmesi beklenir.

Konu ile ilgili olarak verilen bazı Özelgelerde görüş değişikliğinin hukuki gerekçeleri tam ve net olarak ortaya konulamamakla birlikte, yeni yaklaşımın bu konuda daha sağlıklı değerlendirmelere yol açacağı ve özel maliyet bedeli uygulamasının sınırlarının yeniden ve daha doğru olarak belirleneceği söylenebilir.

(Nadir ÖZTÜRK Yaklaşım / Mayıs 2016)

Yap-İşlet-Devret Modeli Uyarınca İşletilen Tesislerin Kamuya Devrinde KDV’nin İndirimi

Sonuç olarak, 3996 sayılı Kanun kapsamında yap-işlet-devret modelinde, süre sonunda tesisin işletici tarafından ilgili kuruma devri katma değer vergisine tabi olmadığından söz konusu tesis ve kıymetlere ilişlin olarak yüklenilen vergilerin indirim olarak dikkate alınması mümkün değildir.

(Kadir ÇEKİRDEKOĞLU Yaklaşım / Ağustos 2015)

Yap-İşlet-Devret Modeline Göre İnşa Edilen Binanın Vergisel Açıdan Değerlendirilmesi

Yukarıda bahsi geçen Özelge’nin incelenmesi sonucunda aşağıdaki sonuçlara ulaşılabilir;

·         Yap işlet devret modeli kapsamında Kiracı ile arsa sahibi şahıslar arasında yapılan sözleşmeye istinaden bina inşa edilmesi için yapılan harcamalar özel maliyet bedeli olarak dikkate alınmasının mümkün bulunmadığı,

·         Sözleşmeye konu inşaatın tamamlanıp cins tashihinin yapıldığı veya fiilen kullanıldığı tarih itibari ile kiracının sözleşmeye konu arsa üzerinde bina yapılarak arsa sahiplerine teslim edildiğinin kabulü gerektiği,

·         İnşa edilen bina için gerçekleştirilen harcamaların emsale uygun belirlenen bir kar marjı ile arsa sahibi şahıslara fatura edilerek bina yapım hizmeti karşılığında alacak hesaplarına kaydedilmesi,

·         Yapım hizmeti karşılığında alacak hesaplarına kaydedilen tutarın kurum kazancına dâhil edilerek vergilendirilmesi,

·         Yap işlet devret modeli kapsamında kiracı konumunda bulunan şirketin fatura edilen ve alacak hesaplarına intikal ettirilen tutarın, binanın kullanılmaya başlanmasından itibaren kalan kira süresine bölünerek ilgili yıllar itibariyle alacak hesaplarından düşülmesi,

·         Safi kurum kazancının tespitinde 193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu’nun 40. maddesinin birinci fıkrasının (1) numaralı bendi uyarınca ilgili yıllar itibariyle kira gideri olarak dikkate alınması,

·         Kiracı konumundaki şirket tarafından ilgili yıllar itibariyle kira gideri olarak dikkate alınan tutarların arsa sahibi şahıslar hesabına yapılan kira ödemesi olarak kabul edilmesi gerektiği,

·         Ödenen tutarlar üzerinden 193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu’nun 94. maddesi uyarınca tevkifat yapılması, arsa sahibinin kurumlar vergisi mükellefi veya gerçek usulde gelir vergisi mükellefi olması durumunda elde edilen kira gelirinin ilgili dönem kurumlar veya gelir vergisi beyannamesi ile beyan edileceğinden vergi kesintisi yapılmaması gerektiği

sonucuna ulaşılabilecektir.

(İsmail DOLMACI Yaklaşım / Kasım 2014) 

YAP-İŞLET-DEVRET MODELİNE GÖRE İNŞA EDİLEN BİNANIN VERGİSEL BOYUTU
Maliye Bakanlığı Özelgesi
Tarih   : 07.08.2013
Sayı    : 62030549-120[94-2013/391]-1213
Yap-işlet-devret sözleşmesi kapsamında inşa edilen binanın inşası için yapılan harcamaların özel maliyet bedeli olarak dikkate alınmasının mümkün olmadığı, arsa sahiplerine bina yapım hizmeti verildiğinin kabul edilmesi, binanın tamamlanıp cins tashihinin yapıldığı veya fiilen kullanılmaya başlandığı tarih itibarıyla bina için yapılan harcamaların emsale uygun belirlenen bir kâr marjı ile arsa sahibi şahıslara fatura edilerek oluşan kazancın da kurum kazancına dahil edilerek vergilendirilmesi; fatura edilen ve alacak olarak kayıtlara intikal ettirilen tutarın, binanın kullanılmaya başlandığı tarihi müteakip kalan kira süresine bölünmek suretiyle hesaplanan kısmının ilgili yıllar itibariyle kira gideri olarak dikkate alınması, ilgili yıllar itibarıyla kira gideri olarak dikkate alınan tutarların arsa sahibi şahıslara hesaben yapılan kira ödemesi olarak kabul edilmek suretiyle gelir vergisi kesintisi yapılması gerektiği hk.
(Yaklaşım Mart 2014)